土地与财产课税
出处：按学科分类—经济 经济科学出版社《公共经济学大辞典》第446页（5772字）
【内容介绍】：
土地和财产税是最古老的税种，也是最常见的税种。
尽管财产税在中央政府的收入中是很不重要的收入来源，但是地方公共服务的主要融资渠道。就工业化国家的情况而言，1992年财产税占总收入的百分比一般在1%～7%之间。在发展中国家，财产税的地位也大致如此(IMF，1992，p．42－43)。
1．财产课税的理论依据
对土地和财产课税的理论依据源于两个课税原则，即受益原则(benefit principle)和支付能力原则(ability to pay principle)。
受益原则为各种对物财产税(in rem property taxes)提供了理论依据。国家通过法律和制度向私人财产提供保护就应当征税。
一般来说，当能够证明公共提供的物品的收益价值等于税收收入时，税收的受益原则是正当的。尽管这一原则难以贯彻，但从地方政府角度来看，这一原则很重要。
根据支付能力原则，持有财产不仅意味着获得财产所得具有个人的纳税能力(personal tax capacity)，而且还表示是一种内在潜在消费形式。财产税是整个税收制度的一个有机组成部分，因为个人所得税无法对财产的租金所得或估算租金所得征税。
2．财产税的类型
财产课税有三种类型：第一，以财产的年值或租金值为税基的财产税；第二，以土地及建筑物的资本值为税基的财产税；第三，以地价为税基的财产税(实质上是一种资本价值税)。
在以年值为税基的制度下，财产税按财产使用的年净租金估计值征税。
净租金值通常按收入流量在进行一些调整后计算，或者按资本价值计算。在以资本价值为税基的制度下，财产税按土地和建筑物的估计值征税。
资本价值的评估方法有很多，有些国家把土地与建筑物分开评估，而有些国家则对土地和建筑物一并评估计。
从理论上讲，净租金支付的贴现流量应当等于财产的资本价值。因此，年值和资本值方法计算出来的税基应当相等。但是，在实践中，这两种方法计算出来的税基础可能不尽一致，其原因主要有两个。第一，由于资本值是基于来自财产所得的预期未来流量计算出来的，故预期差异会导致年值与资本值之间的差异。第二，这两种评估方法常常具有临时性和不一致性。
因此，就应税财产而言，净租金价值可能不同于市场租金价值，资本价值可能不同于市场价值。
在以地价为税基的制度下，财产税的税基中只包括地价，而没有包括该土地上的房子、工厂和作物。
这种财产税的优点在于它比其他形式的财产税税基窄，所以，要求税率较高以产生相同的税收收入。但是，在土地上有建筑物的情况下，土地的价值要与建筑物的价值区分开来比较困难。
因此，在农村地区，这种财产税比较容易实施。
关于地价税对地价本身将产生怎样的影响，这一问题的回答将取决于这种税是在所有地方都课征还是只在某一地方课征(Bruecker，1986，p．49－58)。如果地价税在各地都开征，它将降低土地价值，因为土地承担的税负较大，而建筑物承担的税负较小。
如果某一地方课征地价税，而周围地区对土地和建筑物课征财产税，这会刺激财产价值的开发，引起土地价值提高(Holcombe，1988，p．264)。
3．农用土地课税
对农用土地征税是一种最古老的财产税种，但随着时间的推移，这种税越来越不重要。对农用土地课征财产税的一个变种就是按土地面积征税，适用单一税率，与其年租金值或资本价值无关。但也有些国家(如尼泊尔)按土地的质量或能否灌溉而适用差别税率(Bird，1974)。这种征税方法的缺陷在于，土地面积与土地价值关系不大，而且在通货膨胀率较高的情况下，这种税的实际收入价值受到严重侵蚀。
4．估价问题
财产是一种异质品，其价值受到经济、社会、自然、法律等各种因素的影响。
经济因素包括该社会的收入水平、税收和其他价格、与商业活动中心的距离、能否利用公共服务及其质量。
社会因素主要与文化和娱乐实施的可利用性有关。自然因素主要指土地的各种特征，诸如土壤的质量和面积、建筑物的特点以及环境状况等。
法律因素主要指对利用财产的公共限制和私人限制，包括租金控制和分区规划管制。财产的这些特征可能被部分或全部资本化到财产价值中。
准确评估是有效管理财产税的基础。
评估的目的实质上是确定财产的“公平市场租金”或“公平市场价值”。在任何财产税制下，准确评估都需要有大量活跃的财产市场。年值方法要求有活跃的租金市场，以便提供租金价值的信息；而资本价值方法要求有活跃的财产交易市场，以便提供资本价值的信息。
一般来说，城市地区的市场比较活跃，而农村地区的市场不活跃，因此，在农村地区，财产的估价比较困难。
业主自用财产既不经常出租，也不经常出售，所以，看不到明确的租金价值或资本价值，必须根据财产的各种特征估算。
可见，无论是按年值法征税还是按资本价值法征税，估价问题都比较突出。就企业财产而言，由于租费率常常通过协商确定，故这种财产也有估价问题。
在实践中，财产的估定价值一般低于其公平租金价值或市场价值，因为在税基中有减免项目，或者所用的评估方法未基于全部财产价值。此外，偶尔评估或评估不准确造成估定价值与公平市场价值背离。
估定价值与公平市场价值之间的人为差异使得财产税不公平，引起纳税人的反感。在高通货膨胀的情况下，如果不经常评估，会造成税基侵蚀，导致财产税是一种无弹性的收入来源。
租金控制会使财产价值的评估复杂法，因为这会降低租金或估定价值的水平或增长。租金控制导致的财产价值的下降，最终会使税收收入大量损失(Bahl and Linn，1992)。
在按年租金值征税的制度下，有两种主要的计算税基方法。第一，依据标准的分类和其他信息，评估每一类土地或财产产生收入的能力。第二，或依据某种财产或可比财产的销售，或依据各种官方估价标准来评估资本价值，并利用假定的资本价值收益率推导出年值。
在按资本价值征税的制度下，评估财产价值的方法主要有三种。
第一，依据某种财产或可比财产的销售评估，这是一种最为常见的方法。
这种方法要求有活跃的市场，提供足够的有关财产各种特征的信息。在有足够的信息的情况下，就可以利用正规的统计方法进行准确的估价。第二，找到年租金流量并利用适当的贴现率把它转换成资本价值。
第三，估计以当期投入价格按其现有情况取代一种财产将花费多少。但是，这种方法不能用于土地评估，因为土地是不可再生的。
关于农用土地的评估，最准确的方法是资本价值法。
年租金值方法有其局限性，因为这种方法常常缺乏租金信息；重置成本方法也不适宜。按资本价值对农用土地课税不太可能被认为是取代农业部门所得税的税种，因此，有利于扩大在农业部门征收所得税(Bird，1974)。
5．税率
财产税的税率形式多样，既可以是单一税率，也可以是累进税率，按估定价值征税。
单一税率的优点在于简化，而且纳税人与税务当局讨价还价的机会比较小。有效税率常常低于法定税率，因为财产的估价通常低于其公平市场价值。
由于估定价值与公平市场价值的比率在不同的地点和不同的时间变化很大，难以仅根据法定税率比较财产的有效税率。
一般而言，法定税率在1%～3%之间，而有效税率甚至更低。
6．税收减免
大多数国家的财产税制都对属于政府、慈善机构、宗教团体以及外国使馆的财产免税。有些国家在以租金价值为税基征税的制度下，还对业主自用财产免税或按低税率征税。
就农用土地课税而言，对于土地上的改良物或免税或给予优惠待遇，以促进农业发展和土地的合理利用。
7．土地改良税
土地改良税(betterment levies)旨在把公共投资的成本分摊到从中受益的财产上。
这种税是出于特定目的征收的，并仅适用于被认为直接受益于公共投资的财产所有者(Becker，1969；Bird，1974)。
公共投资的项目包括灌溉系统、新道路以及城市改造工程等。
8．土地清册在财产课税中的作用
财产税的有效实施需要有所有财产的有关情况，包括土地的面积和疆界、所有权以及土地及其建筑物的价值，而这些详情都要在官方的“土地清册”中有所记载。税收清册为税务人员提供应税财产的详细情况和纳税人可靠地址，因此，可靠的税收清册是有效管理财产税的必要条件(United Nations，1968)。
可靠的税收清册需要多年积累，而一旦成形并在以后定期修订，将受益无穷。
当然，在没有可靠的税收清册的情况下，也有方法征收管理财产税，即利用地区分类估价并在一个地区内对所有财产适用共同的财产价值，尤其是当一个地区内财产相对单一时，这种方法最佳。
9．财产税的归宿
财产税归宿的传统观点是：第一，落在土地上的税收大部分由土地的所有者承担，因为土地的供给是完全无弹性的。由于土地所有者的收入比较高，故这部分税收具有累进性。第二，落在建筑物上的那部分税收由市场的供给面和需求面共同承担，因为建筑物的供给弹性比较大。由于承租人的收入比较低，故这部分税收在归宿上缺乏累进性甚至是累退的。
因此，根据传统观点，财产税充其量是比例税制，很可能是累退税制。
财产税归宿的新观点是：通过资本从高税部门流动到低税部门，财产税落在所有资本所有者身上。
由于资本所有者的收入比较高，故财产税是累进的(Mieszkowski，1972，p．73－96)。但是，经验研究结果表明，财产税归宿尚无定论(Aaron，1975)。
。【参考文献】：
Aaron, H. J., 1975, Who Pays the Property Tax? A New View, Brookings Institution.
Bahl, R. W. and J. F. Linn, 1992, Urban Public Finance in Developing Countries, Oxford University Press.
Becker, A. P., 1969, Land and Building Taxes: Their Effect on Economic Development, University of Wisconsin Press.
Bird, R. M., 1974, Taxing Agricultural Land in Developing Countries, Harvard University Press.
Bruecker, J. K., 1986, A Modern Analysis of the Effects of Site Value Taxation,National Tax Journal 39.
Holcombe, R. G., 1988, Public Sector Economics, Wadsworth,Inc. .
IMF (International Monetary Fund), 1992, Government Finance Statistics Yearbook 16.
Mieszkowski, P. M., 1972, The Property Tax: An Excise Tax or a Profits Tax? Journal of Public Economics 1.
Stotsky, J. and M. Z. Yucelik, 1995, Taxation of Land and Property, in P. Shome, ed., Tax Policy Handbook, International Monetary Fund.
United Nations, 1968, Manual ofLand Tax Administration, United Nations.