国际会计准则委员会关于编制和提供财务报表的框架

出处：按学科分类—经济 企业管理出版社《涉外会计实用手册》第840页（22189字）

一、前言

世界上许多企业都编制并且向外部使用者提供财务报表。尽管这些财务报表在国与国之间看上去可能相似，但实际上是有差别的。这大概是由于各种社会、经济和法律环境的不同以及不同的国家在制定国家级标准时考虑到财务报表不同使用者的需要所引起的。

这些不同的环境，导致使用财务报表要素的各种定义，例如，资产、负债、产权、收益和费用。它们还导致使用关于确认财务报表项目的不同标准，导致对不同计量基础的取舍。财务报表的范围和财务报表中的列报内容，也受其影响。

国际会计准则委员会受命，通过寻求协调关于编制和提供财务报表的法规、会计准则和程序，缩小这些差别。它认为，寻求进一步协调的最好办法，是集中注意力于为了提供对经济决策有用的信息而编制的财务报表。

国际会计准则委员会理事会认为，为了这种目的编制的财务报表，符合大多数使用者的共同需要。这是因为几乎所有的使用者都要作经济决策，例如：

(a)决定何时购入、持有或出售一笔产权性投资；

(b)评价管理机构的保管工作或核算工作；

(c)评价企业向其职工支付工资和提供其他利益的能力；

(d)评价对企业贷款的保险程度；

(e)决定税务政策；

(f)决定可供分配的利润和股利；

(g)编制和使用国民收入统计指标；或

(h)管制企业的活动。

然而，理事会认为，政府特别有可能为了自己的目的而规定不同的或额外的要求。不过，这些要求除非也能满足其他使用者的需要，就不应当影响为了其他使用者的利益而发布的财务报表。

财务报表最常见的编制方法，是根据以可收回的历史成本为基础的会计模式和名义财务资本保全概念。虽说目前尚无要求变动的一致意见，为了达到提供对经济决策有用的信息的目的，其他的模式和概念可能更为合适。本框架的提出，则是为了适用于一系列的会计模式及资本和资本保全的概念。

二、引言

目的和地位

1．本框架确立为为外部使用者编制和提供财务报表所依据的概念。本框架的目的是：

(a)帮助国际会计准则委员会理事会发展今后的国际会计准则和复议现有的国际会计标准；

(b)为减少国际会计准则所允许的备选会计处理方法的数目提供基础，藉以协助国际会计准则委员会理事会倡导协调与编报财务报表有关的法规、会计准则和程序；

(c)帮助国家级准则制定机构发展国家级准则；

(d)帮助财务报表编制者应用国际会计准则和处理尚待列作国际会计准则题目的问题；

(e)帮助审计员形成关于财务报表是否符合国际会计准则的意见；

(f)帮助使用者理解根据国际会计准则制的财务报表中包括的资料；和

(g)向关心国际会计准则委员会工作的人士提供关于制定国际会计准则的办法的资料。

2．本框架不是一份国际会计准则，因此不对任何特定的计量和列报问题确定标准。本框架的任何内容均不取代具体的国际会计准则。

3．国际会计准则委员会理事会承认，在为数不多的情况下，本框架和某一份国际会计准则之间可能会有抵触。在那些有抵触的情况下，应当以国际会计准则的而不是本框架的要求为准。然而，由于国际会计准则委员会在发展今后准则和复议现有准则的过程中，将受到本框架的引导，本框架和国际会计准则之间抵触情况的数目将随着时间的推移而减少。

4．本框架将在理事会运用本框架的工作经验的基础上不时地得到修改。

范围

5．本框架涉及：

(a)财务报表的目标；

(b)确定财务报表中资料的有用性的质量特性；

(c)构成财务报表的要素的定义，确认和计量；

(d)资本和资本保全的概念。

6．本框架关系到通用财务报表(下称“财务报表”)，包括合并财务报表。这类财务报表至少是按年度编报，并且是针对一系列使用者的共同的资料需要。这些使用者，有的可能要求并且有权取得属于财务报表内容以外的资料。然而，许多使用者则不得不依靠财务报表作为财务资料的主要来源，因此，编制和提供这一类财务报表应当考虑到他们的需要。专用财务报告，例如募股说明书和为纳税目的而编制的计算表，在本框架的范围之外。不过，在有关专用报告的要求允许时，本框架仍可适用。

7．财务报表是财务报告过程的一部分。全套财务报表通常包括资产负债表、收益表、财务状况变动表(此表有很多编制方法，例如，可以是现金流量表或资金流量表)，以及作为财务报表的必要组成部分的附注、其他报表和说明材料。财务报表还可能包括基于或源自上述报表并应随之一同阅读的附表和补充资料。例如，这些附表和补充资料可能涉及行业分部和地区分部的财务资料以及价格变动影响的情况。不过，财务报表不包括董事报告、董事长声明和管理当局的介绍分析之类有可能列入财务报告或年度报告的资料。

8．本框架适用于所有商业性、工业性和经营性的编报企业，不论其属于公营部门还是私营部门。编报企业是指在许多使用者依靠财务报表作为关于该企业的财务资料的主要来源的企业。

使用者及其对资料的需要

9．财务报表的使用者包括现有的和潜在的投资者、雇员、贷款人、供应商和其他的商业债权人、顾客、政府及其机构和公众。他们利用财务报表来满足对资料的某些不同需要。这些需要包括：

(a)投资者。风险资本的提供者及其顾问关心他们投资的内在风险和投资报酬。他们需要资料来帮助他们决定是否应当买进、保持或卖出。股东们还关心能帮助他们评估企业支付股利的资料。

(b)雇员。雇员及其代表性组织关心有关其雇主的稳定性和获利能力的资料，以及能使用他们评估企业提供报酬、退休福利和就业机会的能力的资料。

(c)贷款人。贷款人关心那些能使他们确定自己的贷款和贷款利息能否得到按期支付的资料。

(d)供应商和其他商业债权人。供应商和其他债权人关心能使他们确定企业所欠他们的款项能否如期支付的资料。商业债权人只要不依赖企业继续作为其主要顾客，其对企业的关心在时期上就可能比贷款人要短。

(e)顾客。顾客对于有关企业延续性的资料有兴越，特别是在与企业有长期性联系或是依赖企业的情况下。

(f)政府及其机构。政府及其机构关心资源的分配，因此也关心企业的活动。为了管制企业的活动，决定税收政策和作为国民收入等统计资料的基础，他们也需要资料。

(g)公众。企业以各种方式影响到公众的成员。例如。企业可能以多种方式对当地经济作出贡献，包括其雇佣的人数和对当地供应商的惠顾。财务报表通过提供关于企业兴衰趋势、近期发展和活动范围的资料，可以对公众有所帮助。

10．虽然上述使用者对资料的需要不可能完全由报表来满足，但是，其中有些需要对于所有的使用者是共同的。由于投资者是企业风险资本的提供者，提供满足他们需要的财务报表，也可以满足财务报表所能够满足的其他使用者的大部分需要。

11．企业管理当局对于编制和提供企业的财务报表负有首要责任。企业管理当局关心财务报表中所包括的信息，尽管它能够取得有助于执行计划、决策和控制职责的额外的管理和财务资料。企业管理当局有能力确定那些额外资料的形式和内容，以便满足自己的需要。但是，那些资料的报告，超出了本框架的范围。然而，发表的财务报表所依据的，是企业管理当局使用的关于企业财务状况、经营业绩和财务状况变动的资料。

三、财务报表的目的

12．财务报表的目的是提供在经济决策中有助于一系列使用者的关于企业财务状况、经营业绩和财务状况变动的资料。

13．为此目的编制的财务报表，能够满足大多数使用者的共同需要。不过，财务报表并不能提供使用者为了经济决策所需的全部资料，因为财务报表主要是描绘过去事件的财务影响，而且不一定提供非财务资料。

14．财务报表还反映企业管理当局对交托给它的资源的保管工作或核算工作的成果。使用者之所以评估企业管理当局的保管工作和核算工作，是为了能够作出经济决策。例如，是保存还是出卖其对企业的投资，是续聘还是调换管理者。

财务状况、经营业绩和财务状况变动

15．财务报表使用者的经济决策，要求评估企业生产现金和现金等价物的能力及其产生的时间和确定性。例如，这种能力最终确定了企业与其雇员和供应商结算、支付利息、偿还贷款和对股东进行分配的能力。如果使用者得到的是集中说明企业的财务状况、经营成果和财务状况变动的资料，他们就能更好地评估这种产生现金和现金等价物的能力。

16．企业的财务状况受影响于企业控制的资源、企业的资金结构、资金流动性和偿债能力以及企业适应其所处环境的变化的能力。关于企业所控制的经济资源和企业过去加工资源的能力的资料，有助于预计企业今后产后现金和现金等价物的能力。关于资金结构的资料，有助于预计今后对借款的需要、今后的利润和现金流量将如何在那些拥有对企业的权利的各方之间分配，还有助于预计企业进一步筹集资金的成功程度。关于资金流动性和偿债能力的资料，有助于预计企业在其财务承诺到期时履行承诺的能力。资金流动性，是指在考虑到近期内的财务承诺之后，近期内现金可供动用的情况。偿债能力，是指在较长的时期内，财务承诺到期时有无现金可供履行承诺。

17．关于企业的经营业绩尤其是获利水平的资料，是评估企业今后有可能控制的经济资源的潜在变动所需要的。在这一方面，关于经营业绩变化的资料是重要的。关于经劳业绩的资料有助于预计企业在现有资源基础上产生现金流量的能量，还有助于判断企业利用新增资源可能取得的效益。

18．关于企业财务状况变动的资料，有助于评价企业在报告期内投资、集资和经营等活动。对于企业产生现金和现金等价物的能力和企业在使用这些现金流量方面的需要，这种资料可以给使用者提供评估的基础。在编制财务状况变动表时，可以有各种方法对资金作出定义，例如全部财务资源、营运资本、流动资产和现金。本框架不对资金规定定义。

19．关于财务状况的资料主要在资产负债表中提供。关于经营业绩的资料主要在收益表中提供。关于财务状况变动的资料，在财务报表中用一份单独的报表提供。

20．财务报表的各个组成部分相互联系，因为他们反映相同产的交易或其他事项的不同方面。每一张报表提供的资料虽然都和别的报表不同，但都不是仅用于某一个目的，也不可能提供使用者的特定需要所必需的全部资料。例如，收益表如果不与资产负债表和财务状况变动表一同使用，就只能提供关于经营业绩的不完整的情况。

附注和附表

21．财务报表还包括附注、附表和其他资料。例如，其中可能包括与使用者需要有关的关于资产负债表和收益表中的项目的额外资料，还可能包括影响到企业的风险和不确定因素的情况以及资产负债表中未予确认的资源和义务(例如矿藏)关于地区分部和行业分部的资料和关于价格变动影响的资料，也可以用补充资料的形式提供。

四、基础性假定

权责发生制

22．为了达到其目的，财务报表是根据会计上的权责发生制编制。按照权责发后制。要在交易和其他事项发生时(而不是在收到或支付现金或现金等价物时)确认其影响，而且要将它们记入与它们的相联系的期间的会计记录并在该期间的财务报表中予以报告。根据权责发生制编制的财务报表，不仅告诉使用者过去发生的关系到现金收付交易，而且告诉他们未来支付现金的义务和代表未来将要收到现金的资源。因此，这些财务报表提供在经济决策中对使用者最为有用的那种关于过去发生的交易和其他事项的资料。

继续经营

23．财务报表的编制，通常是根据企业是一个经营中的实体并且在可以预见的将来会继续经营的假定，从而，是在假定企业既不打算也没有必要实行清算或大大裁减经营规模。如果有这种打算或必要，财务报表就可能必须按照不同的基础编制，然而要是那样做，就应当说明所采用的基础。

五、财务报表的质量特性

24．质量特性是指使财务报表提供的信息对使用者有用的那些性质。四项主要的质量特性是可理解性、相关性、可靠性和可比性。

可理解性

25．财务报表中提供的信息的一项基本的质量特性，就是便于使用者理解。为此目的，人们假定使用者具有一定的工商经济活动和会计方面的知识并且愿意费一点功夫去研究资料。然而，对于因其对使用者经济决策需要的相关性而应当列入财务报表的有关复杂事项的资料，不应当仅仅以其可能使某些使用者难以理解为由而予以排除。

相关性

26．资料要成为有用的，就必须与使用者的决策需要相关联。当资料通过帮助使用者评估过去、现在或未来的事件或者通过确证或纠正使用者过去的评价，影响到使用者的经济决策时，资料就具有相关性。

27．资料的预测作用和确证作用是相互联系的。例如，关于拥有资产的现有水平和结构的资料，在使用者预力于预测企业利用机遇和应付不利形势的能力时，对使用者有价值。对于过去关于企业结构或计划安排的经营活动的结果等情况的预测，同样的资料则可以起到确证作用。

28．预测未来的财务状况和经营业绩以及股利和工资的支付、证券价格的变动和企业在承诺到期时完成承诺的能力等等使用者关心的其他事宜，常常以关于财务状况和过去经营业绩的资料为基础。资料要具有预测价值，不一定非要采取明确的预报形式。但是，关于过去交易和事项的编列形式，可以提高根据财务报表进行预测的能力。例如，如果分别列示非常、异常和不寻常的收益或费用项目，就可以提高收益表的预测价值。

重要性

29．资料的相关性受到其性质和重要性的影响。在有些情况下，单凭资料的性质就足以决定其相关性。例如，不论一个新分部在报告期内取得的经营成果的重要性如何，关于新分部的报告都可能影响对于企业面临的风险和机遇的评估。在另外一些情况下，性质和重要性都是重要的，例如，与经营业务相适应的各主要类别存货的持有金额。

30．如果资料的省略或差错会影响使用者根据财务报表采取的经济决策，资料就具有重要性。重要性取决于在资料的省略或差错的特定环境中判断的项目或差错的大小。因此，重要性与期说是资料要成为有用所必须具备的基本质量特性，倒不如说是提供一个杠杠或取舍点。

可靠性

31．资料要成为有用，还必须具有可靠性。当其没有重要差错或偏向并能如实反映其所拟反映或理当反映的情况而能供使用者作依据时，资料有具备了可靠性。

32．资料可能会具有相关性而在性质或反映上却不可靠，致使确认这种资料有可能使人发生误解。例如，如果一项法律诉讼的赔偿要求的成立与否和金额都处于争执当中，虽然企业揭示赔偿要求的金额和情况可能是适宜的，却可能不宜在资产负债表中确认赔偿要求的全部金额。

如实反映

33．资料要成为可靠的，就必须如实反映其所拟反映或理当反映的交易或事项。因此，举例来说，资产负债表应当如实反映在报告日期符合确认标准的那些形成企业资产、负债和产权的交易和其他事项。

34．大多数财务资料都可能遇到不足以如实反映所拟反映情况的风险。这倒不是由于偏向，而是由于所应计量的交易或其他事项的确定中的和能够确切传达相应信息的计量和反映技术的设计与运用中的内在困难。在有些情况下，对于项目的财务影响的计量太不确定，故而企业一般不在财务报表中确认这些项目。例如，虽然大多数企业随着时间的推移都会在内部产生商誉，但是要可靠地确定或计量那种商誉则常常是困难的，然而，在另外一些情况下，确认项目并且揭示其确认和计量方面存在着差错的风险，则可能是恰当的。

实质重于形式

35．如果资料要想如实反映其所拟反映的交易或其他事项，那就必须根据它们的实质和经济现实，而不是仅仅根据它们的法律形式进行核算和反映。交易或其他事项的实质，与它们的法津形式或人为形式的明显外表并不总是一致的。例如，企业将一项资产处理给另一单位，可以在文件中声称将法律所有权转移给该单位；然而，可能还存在确保企业继续享受该项资产中所包含的未来经济效益的协议。在这种情况下，报告一项销售就不可能如实反映所达成的交易(如果确有交易存在的话)。

中立性

36．财务报表中包含的资料要可靠，就必须是中立的，也就是不带偏向的。如果财务报表通过选取和列报资料去影响决策和判断，以求达到预定的效果或结果，那它们就不是中立的。

审慎

37．不过，财务报表的编制者确实必须考虑到许多事件和情况下必然会有的不确定因素，例如，有疑问的应收帐款的可收回程度，厂房和设备大概的使用年限，可能发生保修要求的次数。这类不确定因素的确认，系通过揭示其性质的范围，通过在编制财务报表中实行审慎原则。审慎是指在有不确定因素的情况下作出所要求的预计时，在所需用的判断中加入一定程度的谨慎，以便不抬高资产或收益，也不压低负债或费用。然而，审慎的运用并不允许诸如设立秘密准备金，过分地提取准备，故意压低资产或收益或故意抬高负债或费用等，因为那样编出的财务报表不可能是中立的，从而也就不会具有可靠性。

完整性

38．财务报表中的资料要具有可靠性，就必须在重要性和成本允许的范围内做到完整。遗漏会靠民资料的虚假或令人误解，从而使资料不可靠并且在相关性上有缺陷。

可比性

39．为了明确企业财务状况和经营业绩的变化趋势，使用者必须要能够比较企业不同时期的财务报表。为了评估不同企业相对的财务状况、经营业绩和财务状况变动，使用者还必须要能够比较不同企业的财务报表。因此，不论是对于某个企业的任何地方和不同时点，还是对于不同的企业，同类交易或其他事项的计量和列报，都必须按照一致的方法进行。

40．可比性这一质量特性有一个重要的含意，即应当把编制财务报表所采用的会计政策、这些政策中的变动和变动的影响告诉使用者。使用者需要能够鉴别同一个企业在不同期间以及不同的企业对相同的交易和其他事项所采用的会计政策之间的差别。遵循国际会计准则，包括揭示企业所采用的会计政策，有助于达到可比性。

41．对可比性的需要，不应当混同于单纯的统一性，并且不应当允许其成为引用经过改进的会计准则的障碍。如果采用会计原则不符合相关性和可靠性的质量特性，企业就不宜继续以相同的方式核算某一交易或其他事项。在存在更为相关和更为可靠的选择时，企业不宜保持其会计政策不变。

42．因为使用者希望去比较一个企业在不同时期的财务状况、经营业绩和财务状况变动，所以财务报表反映以前各期的对应资料就重要了。

相关和可靠资料的限制因素及时性

43．资料的报告如果不适当地拖延，就可能失去其相关性。管理部门可能需要权衡及时报告与提供可靠资料的相对优点。为了在及时的基础上提供资料，在了解某一交易或其他事项的所有各方面之前，就可能必须作出报告，这就会影响可靠性。相反，如果推迟到了解所有方面以后再报告，资料可能极为可靠，但是，对于必须在事中决策的使用者，可能用处很小。要在相关性和可靠性之间达到平衡，决定性的问题是如何最佳地满足使用者的经济决策需要。

效益和成本之间的平衡

44．效益和成本之间的平衡，与其说是一个质量特性，倒不如说是一个普遍存在的限制因素。资料所产生的效益，应当超过提供资料的成本。然而，效益和成本的评估，实质上是一种判断过程。再说，成本也不一定落到享受效益的那些使用者头上。除了专门为其编制资料的使用者之外，其他使用者也可能享受效益，例如，向贷款人提供进一步的资料，可能减少企业的借款费用。因此，在任何特定情况下，都难以实行成本效益测试。然而，财务报表的编制者和使用者，尤其是标准制定者，应当意识到这一限制因素。

质量特性之间的平衡

45．在实务中，常常需要在质量特性之间权衡或取舍。其目的一般是为了达到质量特性之间的适当平衡，以便达到财务报表的目的。质量特性在不同情况下的相对重要性，是专业判断的问题。

真实和公正的概况／公正地反映

46．人们常说，财务报表显示了企业财务状况、经营业绩和财务状况变动的真实和公正的概况，或是公正地反映了企业的财务状况、经营业绩和财务状况变动。本框架虽然不直接涉及这些概念，但是，运用主要的质量特性和适当的会计准则，通常可以产生一般所理解的、表达上述资料的真实和公正的概况的财务报表，或是公正地反映上述资料的财务报表。

六、财务报表的要素

47．财务报表描绘交易和其他事项的财务影响，是根据交易和其他事项的经济特性，把它们分成大类。这些大类称作财务报表的要素。与资产负债表中财务状况的计量直接联系的要素，是资产、负债和产权。与收益表中经营业绩的计量直接联系的要素，是收益和费用。财务状况变动表通常反映收益表要素并且反映资产负债表要素的变动，所以，本框架不确定财务状况变动表特有的要素。

48．这些要素在资产负债表和收益表中的列示，是一个进一步分类的过程。例如，资产和负债可以根据其性质或其在企业经营中的作用作出分类，以及按照在经济决策上对使用者最为有用的方式列示资料。

财务状况

49．直接关系到财务状况的计量的要素，是资产、负债和产权。他们的定义如下：

(a)资产是指作为以往事项的结果而由企业控制的，可望向企业流入未来经济利益的资源。

(b)负债是指由于以往事项而发生的企业的现有义务，这种义务的结算将会引起含有经济利益的企业资源的外流。

(c)产权是指在企业的资产中扣除企业全部负债以后的剩余权益。

50．资产和负债的定义确定了它们的基本特点，但是不打算规定它们在资产负债表中得到确认之前必须达到标准。因此，定义中包括的某些项目，并不能在资产负债表中确认为资产或负债，因为它们不能满足第82至98段所讨论的确认标准。特别是，在确认资产和负债之前，未来经济利益将会流入或流出企业的预期，必须足够确定，以符合第83段的可能性标准。

51．在评估一个项目是否符合资产、负债或产权的定义时，应当注意内在实质和经济现实，而不仅仅是其法律形式。因此，以融资租赁为例，其实质和经济现实就是承租人通过承担支付约等于资产公正价值和有关财务费用的义务，获取了租赁资产在其使用年限的大部分时间内的使用上的经济利益。因此，融资租赁形成的项目，符合资产和负债的定义，并且在承租人的资产负债表中得到确认。

52．根据现行国际会计准则编制的资产负债表，可能包括不符合资产或负债的定义，又没有列入产权的项目，不过，第48段所规定的定义，是今后复议现存国际会计准则和进一步制定准则的依据。

资产

53．资产中包含有未来经济利益，是指直接或间接地增加流入企业的现金或现金等价物的潜力，这种潜力可以是生产性的，是企业经营活动的一部分。它也可能采取可以转化为现金或现金等价物的形式，或是采取能够减少现金流出的形式，例如，当一项备选的制造工艺能够降低生产成本时。

54．企业通常将其资产用于生产能够满足顾客欲望或需要的产品和劳务；由于这些产品和劳务能够满足这些欲望或需要，顾客愿意为得到它们而付款，从而能够为企业增加现金流入。现金本身就能为企业提供服务，是因为现金能够掌握其他资源。

55．资产中包含的未来经济利益可以以若干方式流向企业。例如，一项资产可以：

(a)在供企业出售的产品或劳务的生产中，单独使用或与其他资产结合起来使用；

(b)换取其他资产；

(c)用于偿还负债；或

(d)分配给企业的所有者。

56．许多资产，如财务、厂房和设备，都具有实物形态。但是，实物形态并不是资产的存在所必不可少的；因此，以专利权和版权为例，如果它们可望为企业带来经济利益，并且是为企业所控制的，那它们就是资产。

57．许多资产，例如应收款和房地产，都与法定权利包括所有权相联系。在确定资产的存在时，所有权不是必不可少的；因此，以根据租约持有的房地产为例，如果企业控制了得自房地产的利益，则该项房地产就是一项资产。尽管企业控制利益的能力通常是来自法定权利，但是，即使是在没有法定控制权的情况下，一个项目也可能符合资产的定义。例如，从开发活动中取得的技术决窍，在企业通过保守秘密控制其可望带来的利益时，就可能符合资产的定义。

58．企业的资产得自过去的交易或其他事项。企业获取资产，通常是通过购买生产，但是其他交易或事项也可能产生资产；这方面的例子有，企业得自政府作为鼓励在某一地区的经济发展规划一部分的房地产和矿藏。未来可望发生的交易或事项，本身不一定产生资产；因此，举例来说，购买存货的打算本身并不符合资产的定义。

59．发生支出和产生资产之间有密切的联系，但是这两者不一定同时发生，因此，当一个企业发生支出时，可能能够证明正在寻求未来的经济利益，但是不一定能够确定无疑地保证，已经取得了一个符合资产定义的项目。同样的是，没有相关的支出，并不说明一个项目不符合资产的定义，不可在资产负债表中予以确认；例如，捐赠给企业的项目，就可能符合资产的定义。

负债

60．负债的一项基本特点，是企业具有现存的义务。义务是以某种方式行动或办事的职责或责任。由于具有约束力的合同或法律规定的要求，义务在法律上可能是强制执行的。例如，收到货物或劳务而发生的应付款项，通常就是这种情况。然而，义务还可能产生于正常的业务实践、习惯以及保持良好业务关系或公道行事的愿望。如果企业定下一条方针，即使产品在保修期期满以后才显现缺陷，也要予以修理，则企业在已经售出的产品上将会支出的款项就是负债。

61．在现存义务和未来承诺之间，需要划一条界线。企业管理部门决定今后购买资产，其本身并不产生现存的义务。通常，只有在资产已经交送，或是企业已经签订了不可撤销的购买资产协议时，才产生义务。在后一种情况下，协议不可撤销的含意在于，不履行义务的经济后果，例如由于有笔巨额的罚金，使企业对于避免资源流归对方，已经没有什么考虑的余地。

62．现存义务的结算通常关系到企业交出含有经济利益的资产，以满足对方的要求，现存义务的了结，可采取若干方式，例如：

(a)支付现金；

(b)转让其他资产；

(c)提供劳务；

(d)以其他义务替换该项义务；

(e)将该项义务转换为产权。

义务也可以用其他方式清了，例如债权人放弃债权。

63．负债产生于过去的交易或其他过去事项，因此，举例说来，购置货物或使用劳务产生应付帐款(除非已经预付或是在交货时支付)，接受银行贷款则会产生偿还贷款的义务。企业还可以根据当年客户的购货，将未来的折扣确认为负债。在这种情况下，过去的商品销售就是产生负债的交易事项。

64．有些负债的计量，只有采用较大程度的预计。有的企业把这些负债称作准备。在有些国家，这些准备不作为负债，因为负债的概念定义狭窄，目的在于只计入那些不需预计即可确定的金额。第49段中负债的定义，采取了较宽的方式。因此，如果一项准备关系到一项现存义务并且符合定义的其余内容，即使其金额有待预计，这项准备仍然是负债。例如，根据现有的产品保修规定所需支出而计提的准备，为了承担退休金义务而提取的准备。

产权

65．产权在第49段中虽然只是定义为剩余额，它在资产负债表中还是可以进一步分类。例如，在一个公司式的企业中，可以分项列示股东投入资金、留存收益、反映留存收益分配的准备金和反映资本保全调整的准备金。这些分类在其指出企业分配或以其他方式动用其产权的能力所受到的法律限制或其他限制时，对于财务报表使用者的决策需要，就是具有相关性的。这些分类还可能反映这样的事实，即在企业中有所有权的各方对收取股利或收回资本有不同的权利。

66．准备金的设立，有时是条例或其他法律的要求，其目的是给企业及其债权人增加一份不受亏损影响的额外保障。如果国家税法准许在提存其他准备金时予以免除或减少税金负债，也可能会设立这些其他的准备金。这类因法律、法规和税务法规而设的准备金是否存在和金额大小，可能是与使用者决策需要相关的资料。这些准备金的结转是留存收益的分配，而不是费用。

67．资产负债表中列示的产权金额，取决于资产和负债的计量。在正常情况下，产权的汇总金额，只有偶然符合企业股份的市场价值总额，或者只是偶然符合分项变卖企业净资产或是将企业作为继续经营实体出售所能筹集的资金总额。

68．从事工商业活动的企业形式，通常有个人独资、合伙经营、信托和各种形式的政府经营机构等。这些企业的法律和管理框架，经常与适用于公司企业的不同。例如，对于向所有者或其他受益人分配属于产权范围内的资金，即使有所限制，也会是很少的。不过，产权的定义和本框架涉及产权的其他内容，对于这些企业也是适用的。

经营业绩

69．利润常常用来用为经营业绩的指标，或是作为其他指标如投资报酬率或每股收益率等的基础。与利润的计量直接联系的要素是收益和费用。收益和费用的确认和计量，从而也就是利润的确认和计量，部分地取决于企业在编制财务报表中所采用的资本和资本保全概念。这些概念在第102段至第110段讨论。

70．收益要素和费用要素的定义如下：

(a)收益是指会计期间内经济利益的增加，其形式表现为由资产流入、资产增值或是负债减少而引起产权增加，但不包括与产权所有者出资有关的类似事项。

(b)费用是指会计期间经济利益的减少，其形式表现为由资产流出、资产递耗或是发生负债而引起业主产权减少，但不包括与产权所有者分配有关的类似事项。

71．收益和费用的定义，确定了它们的基本特性，但是不打算规定它们在收益表中得到确认之前必须达到的标准。收益和费用的确认标准，在第82段至第89段中讨论。

72．为了提供与经济决策相关的资料，收益和费用在收益表中有不同的列示方法。例如，常见的方法是，将企业日常活动过程中发生的收益和费用项目与在该过程外发生的分开。这一界限的划分，依据一个项目的来源是否关系到评价企业未来产生现金和现金等价物的能力。例如，像变卖长期性投资那样的偶然活动，不可能经常反复发生。在以这一方式区分项目时，应当考虑到企业及其经营业务的性质。一个企业日常活动中发生的项目，对于另一个企业就可能不是日常性的。

73．对收益和费用项目加以区别并且以不同的方式予以组合，还可以反映企业经营业绩的若干指标，这些指标包含的内容互有不同。例如，收益表可以反映出毛利、日常业务的税前利润、日常业务的税后利润和净利润。

收益

74．收益的定义包括了收入和利得。收入在企业的日常活动中产生，有各种不同的名称，包括销售收入、服务费、利息、股利、使用费和租金等。

75．利得包括了符合收益定义的其他项目，可能是也可能不是产生于企业的日常活动中。利得代表了经济利益的增加，这一点和收入在性质上没有什么不同，因此，收入和利得在本框架中不作为不同的要素。

76．举例说来，利得包括变卖非流动资产所发生的收益。收益的定义，也包括了未实现的利得；例如，有价证券重估价所发生的收益和长期性资产帐面价值增加所发生的收益。收益表中确认利得时，通常予以分项列示，因为了解利得的情况有助于经济决策。利得的报告常常都扣除了有关的费用。

77．通过收益可以收到或增加各种资产，如通过提供商品劳务换来的现金、应收帐款、商品和劳务等。收益也可能产生于负债的清偿。例如，企业可以向贷款人提供商品和劳务，以结清偿还所欠贷款的未了债务。

费用

78．费用的定义包括了损失，也包括那些在企业日常活动中发生的费用。企业日常活动中发生费用的例子有，销售成本、工资和折旧。它们的形式常常表现为现金、现金等价物、存货和固定资产的流出或折耗。

79．损失是指在企业日常活动之中或之外发生的符合费用定义的其他项目。损失是经济利益的减少，这一点和其他费用在性质上没有差别。因此，本框架不把损失当作单独的要素。

80．损失包括由水灾和火灾等灾害造成的，也包括在处理非流动资产时发生的。费用的定义也包括了未实现的损失，例如，企业借用外币时因该种外币汇率提高的影响而发生的损失。收益表中确认损失时，常常是分项列示，因为了解损失的情况有助于经济决策。损失的报告常常都扣除了有关的收益。

资本保全调整

81．资产和负债的量估或金额调整，引起产权的增加或减少。这些增加或减少符合收益和费用的定义，但是根据某些资本保全的概念，它们不列入收益表，而是作为资本保全调整或重估价准备金计入产权。本框架第102至110段讨论这些资本保全概念。

七、财务报表要素的确认

82．确认是指将符合要素定义和第83段规定的确认标准的项目计入资产负债表或收益表。它涉及到以文字和金额表示一个项目并将该金额计入资产负债表或收益表的总额。符合确认标准的项目，应当在资产负债表或收益表中得到确认。对于这类项目不予确认，是无法通过说明所采用的会计政策或通过附注或注释材料加以补正的。

83．如果符合下列标准，就应当确认一个符合要素定义的项目；

(a)与该项目有关的未来经济利益将会流入或流出企业；和

(b)对该项目的成本或价值能够可靠地加以计量。

84．评价一个项目是否符合这些标准和是否有资格在财务报表中得到确认，应当注意第29段至第30段所讨论的重要性原则，要素之间的相互关系意味着，一个项目符合某个要素的定义和确认标准，比如说符合资产的定义和标准，就会自动要求确认另一个要素，比如说收益或负债。

未来经济利益的可能性

85．在确认标准中采用可能性的概念，是为了指出与项目有关的未来经济利益将会流入或流出企业的不确定程度。这一概念依存的是表现企业经营所处环境特点的不确定因素。评估未来经济利益流量带有的不确定程度，要根据编制财务报表时能够得到的证据。例如，如果企业的应收帐款很可能得到支付，则在没有相反证据时，就有理由将应收帐款确认为资产。然而，对于大量分散的应收帐款，在正常情况下很可能有一些得不到支付；因此，就要确认一笔反映经济利益将会减少的费用。

计量的可靠性

86．确认一个项目的第二项标准，是能够以本框架第31段至第38段所述的可靠性来计量项目的成本或价值。在许多情况下，必须估计成本或价值，使用合理的估计，是财务报表编制过程必不可少的部分，而且不降低财务报表的可靠性。但是，如果无法作出合理的估计，就不能在资产负债表或收益表中确认项目。例如，某一诉讼案件将会带来的赔款收入，既符合资产和收益的定义，又符合确认的可能性标准，然而，如果不能可靠地计量赔款的金额，就不能将其确认为资产和收益。不过，这一赔款要求权的存在，应当在附注、说明或附表中加以反映。

87．一个在某个时点不符合第83段的确认标准的项目，由于随后的情况或事件，可能在一个较晚的日期符合确认的条件。

88．一个具有某一要素的基本特点但不符合确认标准的项目，仍然可以在注释、说明或附表中得到反映。如果关于该项目的情况关系到财务报表的使用者评估企业的财务状况、经营业绩和财务状况变动，反映有关该项目的情况就是合适的。

资产的确认

89．如果一项资产的未来经济利益很可能流入企业，其成本和价值也能够可靠地加以计量，就应当在资产负债表中确认其为资产。

90．如果支出已经发生，但是认为在本会计期间以后经济利益不会流入企业，就不应当在资产负责表中确认资产。对于这种事项，倒是应当在收益表中确认一笔费用。这样处理并不意味着管理部门发生支出的目的不是为了产生未来经济利益，也不意味着管理部门受到错误的引导。唯一的含意在于，本会计期间以后经济利益流入企业的确定性程度不足，够不上确认为资产的标准。

负债的确认

91．如果由于一项现有义务的结算，含有经济利益的资源可能流出企业，结算金额也能可靠地加以计量，就应当在资产负债表中确认一笔负债。在实务中，根据合同尚示执行部分的同等比例，相应的义务(例如已经订购但尚未收到存货的负债)，在财务报表中一般不确认为负债。但是，这类债务可能符合负债的定义，如果这类债务在特定的情况下达到确认标准，也可以予以确认。在这种情况下，负债的确认还要求确认有关的资产或费用。

收益的确认

92．如果资产的增加或负债的减少，关系到未来经济利益的增加，并且能够可靠地加以计量，就应当在收益表中确认收益。这在实际上意味着，确认收入的同时，也要确认资产的增加或负债的减少(例如，在出售资产或劳务时发生的净增资产或是由于免除应付债款而减少的负债)。

93．实务中采用的收益确认程序，例如要求收入已经赚得，是本框架中确认标准的应用。这类程序的一般目的在于，只把能够可靠地加以计量并且具有足够的确定性的项目确认为收益。

费用的确认

94．如果资产的减少或负债的增加，关系到未来经济利益的减少，并且能够可靠地加以计量，就应当在收益表中确认费用。在这实际上意味着，确认费用的同时，也要确认负债的增加或资产的减少(例如，预提应付职工款项或计提设备折旧)。

95．收益表中确认费用，是以所发生的费用与所取得的具体收益项目之间的直接联系为基础。这一过程通常称作收入与费用的配比，关系到同时或结合起来确认同一交易事项直接产生或合并产生的收入和费用；例如，在确认商品的销售发生的收益时，同时确认构成商品销售成本的各种费用。不过，本框架中的配比概念的应用，并不许可在资产负债表中确认不符合资产或负债定义的项目。

96．如果经济利益可望在若干会计期间发生，并且只能大致和间接地确定费用与收益的联系，就应当以有规则的合理分配程序为基础，在收益表中确认费用。确认与固定资产、商誉、专利权和商标权等资产的消耗有关的费用，就经常需要采用这样的程序；在这类情况下，费用称作折旧或摊销。这些分配程序的目的，是在与这些项目相关的经济利益被消耗或到期的会计期间确认费用。

97．如果一笔支出不产生未来的经济利益，或者未来经济利益不符合或不再符合资产负债表中确认资产的标准，就应当立即在收益表中确认一笔费用。

98．如果发生了一笔负债却不确认一笔资产，例如发生了产品保修负债，也应当在收益表中确认一笔费用

八、财务报表要素的计量

99．计量是指为了在资产负债表和收益表中确认和计列财务报表的要素而确定其金额的过程。这一过程涉及到选择具体的计量基础。

100．财务报表在不同程度上并且以不同的结合方式采用若干不同的计量基础。它们包括：

(a)历史成本。资产的登记，按照其购置时支付的现金或现金等价物的金额，或者是按照为了购置资产而付出的代价的公正价值。负债的登记，按照以债务为交换而收到的款项的金额，或是在某些情况下(如所得税)，按照在正常经营中为偿还负债将要支付的现金或现金等价物的金额。

(b)现行成本。资产的列报，按照现在购买同一或类似资产所需支付现金或现金等价物的金额。负债的列报，按照现在偿付该项债务所需支付现金或现金等价物的不含折扣的金额。

(c)可变现价值(结算价值)。资产的列报，按照现在正常变卖资产所能得到现金或现金等价物的金额。负债的列报，按照其结算价值，即在正常经营中为偿还负债将会支付的现金和现金等价物的不含折扣的金额。

(d)现值。资产的列报，按照其在正常经营中所能产生的，未来现金流入净额的贴现价值。负债的列报，按照其在正常经营中予以偿还所需要的，未来现金流出净额的贴现价值。

101．企业编制财务报表最为常用的计量基础是历史成本。历史成本常常与其他计量基础结合。例如，存货的列报，常常按照成本与可变现净值孰低，有价证券的列报可以按照市价，而退休金负债的列报则按其现值。此外，有些企业为了处理非货币性资产价格变动的影响，还采用现行成本基础来弥补历史成本会计模式的不足。

九、资本和资本保全的概念

资本的概念

102．大多数企业在编制财务报表时采用资本的财务概念。按照资本的财务概念，资本如同投入的货币或投入的购买力，是企业净资产或产权的同义语。按照资本的实物概念，资本如同营运能力，被看作是以每日产量等为基础的企业的生产能力。

103．企业选择适当的资本概念，要以其财务报表使用者的需要为基础，因此，如果财务报表的使用者主要关心保全名义上的投入资本或投入资本的购买力，就应当采用资本的财务概念。但是，如果使用者主要关心的是企业的营动能力，就应当采用资本的实物概念。资本概念的运用会有一些计量上的困难，但是，所选择的资本概念，指出了在确定利润时所要达到的目标。

资本保全的概念和利润的确定

104．第102段中资本的概念，引出了下列资本保全的概念：

(a)财务资本保全。根据这一概念，在扣除本期的所有者分配和所有者出资以后，期末净资产的财务(或货币)金额必须大于期初净资产的财务(或货币)金额，才算赚得利润。财务资本保全的计量，可以用外义货币单位或固定购买力单位。

(b)实物资本保全。根据这一概念，在扣除本期的所有者分配和所有者出资以后，企业的期末实物生产能力(或营运能力)(或企业达到期末实物生产能力所需的资源或资金)，必须大于期初实物生产能力，才算赚得利润。

105．资本保全的概念关系到企业如何定义其力求保全的资本。它规定了计量利润的参照点，从而也就规定了资本概念与利润概念的联系。它是区分企业资本报酬和资本回收的前提。资产的流入必须大于保全资本所需要的金额，才可以作为利润，也才可以作为资本报酬。因此，利润是从收益中扣除费用(包括适当时的资本保全调整)以后的余额。如果费用大于收益，这一余额就是净亏损。

106．实物资本保全概念要求采用现行成本计量基础。但是，财务资本保全概念不要求采用特定的计量基础。根据这一概念选择的计量基础，取决于企业力求保全的财务资本的类型。

107．两种资本保全概念的主要区别，在于企业资产和负债价格变动影响的处理。一般说来，如果企业期末具有的资本与期初一样多，企业就保全了自己的资本。凡是大于保全期初资本的需要的金额，都是利润。

108．根据以名义货币单位定义资本的财务资本保全概念，利润表示本期内名义货币资本的增加。因此，本期持有资产的价格提高，通常称作持有利得，在概念上是利润。但是，在通过交易方式处理资产之前，持有利得不能确认为利润。如果是以固定购买力单位来定义财务资本保全概念，利润就表示本期内投入购买力的增加。这样，在资产价格的提高中，只有大于一般物价水平增加的那一部分才能作为利润，其余部分只能作为资本保全调整，因此是产权的一部分。

109根据以实物生产能力定义资本的资本保全概念，利润表示了实物资本在本期内的增加。所有影响企业资产和负债的价格变动，在计量企业实物生产力时，都应当作为变动，从而都应当作为资本保全调整，即作为产权的一部分，而不是作为利润。

110．计量基础和资本保全概念的选择，决定了财务报表所采用的会计模式。不同的会计模式表现出不同程度的相关性和可靠性，如同在其他方面一样，管理部门必须在相关性和可靠性之间寻求一种平衡。本框架适用于一系列会计模式，并且对于根据所选模工确立的财务报表，提供编制上的指导。目前，国际会计准则委员会不拟规定一种特定的会计模式，除非是对于特殊情况，例如对于以恶性通货膨胀经济的货币编报的企业。不过，这一意向将根据世界情况的发展予以复议。