关联企业间业务往来的税务管理

出处：按学科分类—经济 经济管理出版社《中国涉外税务手册》第304页（6594字）

外商投资企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的所得额的，税务机关有权进行合理调整。

为了促使关联企业间业务往来的税务管理工作(以下简称转让定价税收管理工作)走向规范化、程序化，不断提高工作质量和效率，根据有关税法规定，以及我国政府与有关国家政府间签订的税收协定的有关规定，国家税务总局制定了《关联企业间业务往来税务管理规程》，于1998年4月23日印发，并同时起执行。过去所颁布的管理实施办法，与本规程有抵触的，以本规程为准。港、澳、台胞投资的外商投资企业和外国企业比照本规程执行。

关联企业间业务往来的税务管理是指各级主管税务机关的专职机构或专职人员对关联企业间在有形财产的购销和使用、无形财产的转让和使用、提供劳务、融通资金等业务往来中，不按独立企业间业务往来收取或支付价款、费用，而减少应税收入或应纳税所得额的，依法进行调查、审计并实施税收调整的工作。现将其主要内容介绍如下：

一、关联企业的认定

所谓的关联企业，是指与企业有以下之一关系的公司、企业和其他经济组织：

(一)在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系；

(二)直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制；

(三)其他在利益上相关联的关系。

这主要是指企业与另一公司、企业和其他经济组织(以下统称另一企业)有下列之一关系的，即为关联企业：

(一)相互闻直接或间接持有其中一方的股份总和达到25%或以上的；

(二)直接或间接同为第三者所拥有或控制股份达到25%或以上的；

(三)企业与另一企业之间借贷资金占企业自有资金50%或以上，或企业借贷资金总额的10%是由另一企业担保的；

(四)企业的董事或经理等高级管理人员一半以上或有一名常务董事是由另一企业所委派的；

(五)企业的生产经营活动必须由另一企业提供的特许权利(包括工业产权、专有技术等)才能正常进行的；

(六)企业生产经营购进原材料、零配件等(包括价格及交易条件等)是由另一企业所控制或供应的；

(七)企业生产的产品或商品的销售(包括价格及交易条件等)是由另一企业所控制的；

(八)对企业生产经营、交易具有实际控制的其他利益上相关联的关系，包括家族、亲属关系等。

凡企业与另一企业构成关联企业的，均应在纳税年度终了后四个月内向主管税务机关报送《中华人民共和国国家税务总局外商投资企业和外国企业与其关联企业业务往来情况年度申报表》(以下简称申报表)。企业在本纳税年度内与两家或两家以上关联企业发生业务往来的，应分别填写申报表。

企业如遇特殊情况不能按规定期限报送申报表的，应在规定的报送期限内向主管税务机关提交申请，经批准可以适当延长期限，但最长不得超过30日。

企业未按规定期限向主管税务机关报送其与关联企业间业务往来年度申报表的，由主管税务机关责令限期报送，并可按税收征管法的规定处以2000元以下的罚款；逾期仍不报送的，可处以2000元以上10000元以下的罚款。

二、关联企业间业务往来交易额的认定

(一)关联企业间业务往来的类型及其内容主要包括：

1．有形财产的购销、转让和使用，包括房屋建筑物、交通工具、机器设备、工具、商品(产品)等有形财产的购销、转让和租赁业务；

2，无形财产的转让和使用，包括土地使用权、版权(着作权)、商标、牌号、专利和专有技术等特许权、工业品外观设计或实用新型等工业产权的所有权转让和使用权的提供业务；

3．融通资金，包括各类长短期资金拆借和担保、有价证券的买卖及各类计息预付款和延期付款等业务；

4．提供劳务，包括市场调查、行销、管理、行政事务、技术服务、维修、设计、咨询、代理、科研、法律、会计事务等服务的提供等。

(二)关联企业交易额的确定。根据业务往来的性质，发生下列类型的业务往来，其所实际支付或收取的价款、费用金额，即为关联企业的交易额。

1．企业与关联企业之间的产品(商品)购销业务实际支付或收取的价款金额；

2．企业与关联企业之间融通资金的金额及其应计利息(包括各项有关费用)；

3．企业与关联企业之间提供劳务所实际支付或收取的劳务费金额；

4．企业与关联企业之间转让有形财产、提供有形财产使用权等所实际支付或收取的费用金额；

5．企业与关联企业之间转让无形财产、提供无形财产的使用权等所实际支付或收取的费用和金额。

三、企业举证

在主管税务机关对企业转让定价进行调查审计过程中企业须对涉及关联企业间业务往来转让定价的正常性、合理性提出举证材料：

(一)有形财产的购销。主要提供关联企业间交易的商品(产品)其品牌知名度和受欢迎程度、各关联企业的职能及其在市场中的地位、销售价格的季节性波动、无形资产对商品(产品)的影响程度、质量等级、性能，以及定价方式等情况材料。

(二)无形财产的转让和使用。主要提供涉及交易的无形财产及其转让条件(包括地区范围、授权范围等)、独占性及其可能维持的时间、转让者提供的技术支持和人员培训等劳务的价值、商标价值的维护成本(包括广告宣传和质量控制成本)、受让人因使用或转让该财产的预期利润或节省的成本、价格组成和支付方式等情况材料。

(三)提供劳务。主要提供接受关联企业提供的劳务服务是否使企业真正受益、支付或收取的劳务费用标准是否合理、其中相关直接、间接成本和利润水平是否合理等情况材料。

(四)融通资金。主要提供涉及融资业务的通常利率水平、融资业务涉及的各项费用内容的合理性材料等。

四、调整方法的选用

对企业与其关联企业之间的业务往来，不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应税收入或应纳税的所得额的，主管税务机关应根据关联企业间业务往来的类型、性质以及审计的结果，并考虑相关因素，选用相应的调整方法。

(一)有形财产购销业务转让定价的调整方法：

1．按独立企业之间进行相同或类似业务活动的价格进行调整(又称可比非受控价格法)。即将企业与其关联企业之间的业务往来价格，与其与非关联企业之间的业务往来价格进行分析、比较，从而确定公平成交价格。

采用这种方法，必须考虑选用的交易与关联企业之间交易具有可比性因素：

(1)购销过程的可比性，包括交易的时间与地点、交货条件、交货手续、支付条件、交易数量、售后服务时间和地点等；

(2)购销环节的可比性，包括出厂环节、批发环节、零售环节、出口环节等；

(3)购销货物的可比性，包括品名、品牌、规格、型号、性能、结构、外形、包装等；

(4)购销环境的可比性，包括社会环境(民族风俗、消费者偏好等)、政治环境(政局稳定程度等)、经济环境(财政、税收、外汇政策等)。

2．按再销售给无关联关系的第三者价格所应取得的利润水平进行调整(又称再销售价格法)。即对关联企业的买方将从关联企业的卖方购进的商品(产品)再销售给无关联关系的第三者时所取得的销售收入，减去关联企业中买方从非关联企业购进类似商品(产品)再销售给无关联关系的第三者时所发生的合理费用和按正常利润水平计算的利润后的余额，为关联企业中卖方的销售价格。

采用这种方法，应限于再销售者未对商品(产品)进行实质性增值加工(如改变外型、性能、结构、更换商标等)，仅是简单加工或单纯的购销业务，并且要合理地选择确定再销售者应取得的利润水平。

3．按成本加合理费用和利润进行调整(又称成本加成法)。即将关联企业中卖方的商品(产品)成本加上正常的利润作为公平成交价格。

采用这种方法，应注意成本费用的计算必须符合我国税法的有关规定，并且要合理地选择确定所适用的成本利润率。

4．其他合理方法。在上述三种调整方法均不能使用时，可采用其他合理的替代方法进行调整，如可比利润法、利润分割法、净利润法等。经企业申请，主管税务机关批准，也可采用预约定价方法。

在企业不能提供准确的价格、费用等凭证资料的情况下，还可以采取核定利润率方法进行调整。采用其他合理方法，关键是要注意其合理性及方法的使用条件。

(二)对关联企业之间融通资金的利息参照正常的利率水平进行调整。调整时要注意企业与关联企业的借贷业务及与非关联企业之间的借贷业务，在融资的金额、币种、期限、担保、融资人的资信、还款方式、计息方法等方面的可比性。

对债权人向他人借入资金后再转贷给债务入的融资业务，可按债权人实际支付的利息加所支出的成本或费用和合理的利润，作为正常利息。

(三)对关联企业之间的劳务费用参照类似劳务活动的正常收费标准进行调整。调整时要注意企业与关联企业之间提供的劳务与非关联企业之间提供的劳务，在业务性质、技术要求、专业水准、承担责任、付款条件和方式、直接和间接成本等方面的可比性。

(四)对关联企业间以租赁等形式提供有形财产的使用权而收取或支付的使用费(租金)的调整：

1．采用在相同或类似情况下，按与非关联企业之间提供使用相同或类似的有形财产，所收取或支付的正常费用调整。“相同或类似情况”主要指使用财产的性能、规格、型号、结构、类型、折旧方法；提供使用的时间、地点；财产所有人在财产上的投资支出、维修费用等具有可比性。

2．提供方向他人承租后转租给使用方收取的使用费(租金)，可按提供方实际支付租赁费或使用费加上提供方所支出的成本或费用和合理利润，作为正常使用费认定。

3．根据租赁费的构成要素，还可以采用财产的折旧加合理的费用和利润做为正常的使用费，据以进行调整。

(五)对关联企业之间转让无形财产的作价或收取的使用费参照没有关联关系所能同意的数额进行调整。

调整时要注意考虑企业与其关联企业之间转让无形财产及与其非关联企业之间转让无形财产，在开发投资、转让条件、独占程度、受有关国家法律保护的程度及时间、给受让者带来的收益、受让者的投资和费用、可替代性等方面的可比性。

五、税收调整的实施

在准确掌握转让定价事实的基础上，主管税务机关可将其调整意见以书面或会谈形式与被调整企业见面，征询意见，企业如有异议，可在税务机关规定的期限内提供有关足以说明价格合理的证明资料。主管税务机关接到资料后，应认真审核，并在不超过30天的时间内作出审议决定。

对企业转让定价的调整，一般应仅限于被调查的纳税年度的应税收入或应纳税所得额，其调查调整一般应自纳税年度的下年度起3年内进行。如调整涉及以前年度所得的，也可向前追溯调整，但最长不得超过10年。

纳税人应在接到主管税务机关核发的《转让定价应税收入或应纳税所得额调整通知书》之后，按规定的期限到所属税收主管征收机关缴清税款。如因特殊原因或困难，确需延期缴纳的，应在规定期限内填写《税款延期申请表》，经批准可适当延长，但最长不得超过3个月。逾期不申请延期或不缴清税款的，按规定加收滞纳金和处以罚款。

对企业转让定价调整的应纳税所得，企业不作相应账务调整的，其关联方取得的超过没有关联关系所应取得的数额部分，视同股息分配，该股息不享受税法所规定的免征所得税优惠。其关联方取得的所得如为利息、特许权使用费等，不得调整已扣缴的预提所得税。

六、复议和诉讼

企业如对转让定价税收调整有异议，必须先依照法律、行政法规的规定缴纳税款和滞纳金，然后可在收到主管税务机关填发的缴款凭证之日起60日内向上一级税务机关申请复议。同时提供有关价格、费用标准等资料。在申请复议的期限内，若不提供资料或提供资料不充分的，税务机关不予复议。上一级税务机关应当自收到复议申请之日起60日内作出复议决定，企业对复议决定不服的，可以在接到复议决定书之日起15日内向人民法院起诉。

企业对主管税务机关按照本规程的有关规定作出的处罚决定不服的，可在接到处罚通知之日起15日内向作出处罚决定的税务机关的上一级税务机关申请复议；对复议决定不服的，可在接到复议决定之日起15日内向人民法院起诉。企业也可以在接到处罚通知之日起15日内向人民法院起诉。企业逾期不申请复议或者不向人民法院起诉，又不履行处罚决定的，作出处罚决定的税务机关可以申请人民法院强制执行。