手机销售商身份选择的节税筹划

出处：按学科分类—经济 企业管理出版社《新编增值税实务操作与纳税节税手册》第290页（2048字）

基本案情

目前，手机销售商主要有以下几种：中国移动、中国联通等电讯运营商，它们既销售手机，也提供无线电发射业务；大中型商场手机销售柜台，它们属商场，不独立纳税；手机专卖店等。这些销售商在纳税“身份”上有所不同。销售手机，一般应缴纳增值税，而增值税纳税人分为一般纳税人和小规摸纳税人两种，二者适用的税率(征收率)不同，税负有差异。大中型商场手机销售柜台、较大的手机专卖店往往属于增值税一般纳税人，而规模小的手机专卖店等往往是小规模纳税人。因为现行税法规定电讯运营商销售手机并提供无线电发射业务，属混合销售行为，缴纳营业税而不缴纳增值税。因此，在手机销售中就形成了上述三种不同的纳税身份。

三种销售商的税负比较如下：

首先，电讯运营商和小规模纳税人税负比较。电讯运营商销售手机并提供发射服务，按税法规定属混合销售行为，依3%税率缴纳营业税。电讯运营缴纳营业税时，并非只就手机销售额纳税，在一个纳税期内，其以手机销额和电讯服务收入一并缴纳营业税。为了分析方便，我们仅对手机销售额行计算。假定一部手机销售价格为2000元，电讯运营商应缴纳营业税60元；小规模纳税人需要按4%的征收率缴纳增值税，增值税额为76．92元。

电讯运营商的税负是销售价格的3%，而小规模纳税人的税负为含税销售额的3．85%(4%÷1．04)，二者相差0．85个百分点，如果考虑其他税费和企业所得税税前扣除，差异还会更大一些。也就是说，如果二者的销售价格是1000元，电讯运营商获得的毛利润要比小规模纳税人多8元多，理论上电讯运营商有更大的降价空间。

其次，电讯运营商和增值税一般纳税人税负比较。一般纳税人销售手机，17%的税率缴纳增值税，因为其可以抵扣进项税额，实际税负因不同的进价和销价会有区别。假定一部手机销售价格为2000元，其含税进价为1700元，则进项税额为247元，销项税额为290．6元，应缴纳增值税43．6元。我们可以通过公式求出双方的税负平衡点。电讯运营商的税负为销售价格的3%，一般纳税人的税负为增值额乘以17%，令二者相等，可以求出当增值率等于17．65%时，双方的税负相同(这里忽略了其他税费的影响)。也就是说，当手机销售的毛利率小于17．65%时，一般纳税人的税负轻，反之，电讯运营商税负轻。

第三，一般纳税人和小规模纳税人的税负比较。我们以前已经分析过，二者税负平衡点为毛利润率23．53%，即毛利率低于23．53%时，一般纳税人税负轻，反之，小规模纳税人税负轻。

总结以上分析，我们可以看出，当手机销售毛利率小于17．65%时，一般纳税人税负最轻，电讯公司次之，小规模纳税人最重；当销售毛利率大于17．65%而小于23．53%时，电讯运营商税负最轻，一般纳税人次之，小规模纳税人最重；当销售毛利率大于23．53%时，电讯运营商税负最轻，小规模纳税人次之，一般纳税人最重。

问，得出这个结论后，在实际的手机销售中，手机经销商应如何进行税收筹划才能使税负最轻?

节税分析

根据以上的结论，手机经销商可以这样进行税收筹划，如下：

方案一，手机经销商对销售的手机应尽量选择具有适当毛利率的手机进行销售。所以，小规模纳税人、电讯运营商应尽量选择最新型、毛利率高的手机销售，而一般纳税人则应销售毛利率小于23．53%的手机。对第一种筹划方法，我们可以看出存在明显缺陷。因为无论税负有多重，进销差价大的手机总能获取更多的利润。如果一般纳税人不销售最新型、毛利率高的手机，损失更大。

方案二，针对方案一的缺陷，可以适当对经营机构进行变更。筹划方法是一般纳税人对业务进行分离，把增值率高于23．53%的手机由新成立的小规模纳税人进行销售，既可以获得新手机的高额利润，又避免承担过高税负。对于电讯运营商来说，其应尽量销售增值率大于17．65%的手机，同时通过变更、改制方法，组建独立核算的属于一般纳税人的经销商，销售增值率小于17．65%的手机。

节税结果

通过选择不同销售身份，无论是小规模纳税人、电讯运营商还是一般纳税人都能达到理想的节税目的。既可以获得高额利润，又可以避免承担过高的税负。