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农业税

出处:按学科分类—经济 企业管理出版社《地税业务手册》第264页(19924字)

一、农业税概述

(一)农业税的性质

农业税是国家对一切从事农业生产、有农业收入的单位和个人征收的一种税,俗称“公粮”。它是国家采取征税办法参与国民经济中农业部门收入分配的一种形式,也是正确处理国家与农民的分配关系,调节土地级差收入,筹集财政资金的一种形式。

农业税的课税主体是从事农业生产的单位和个人,实际负担者是农民。农业税的课税客体为农业收入,属于收益税的范畴。农业税是在生产环节征收的,由农业生产经营者直接缴纳,税赋多少对农产品价格没有直接影响,是一种直接税。现行的分税制预算管理体制,把农业税划为地方预算固定收入,因此,从预算管理体制的角度看,农业税为地方税。

从税收角度看,每年征收的农业税数额占整个国家税收收入的比重虽然不大,但政策性很强。农业税在我国具有悠久的历史,征多征少,一征一免,直接关系着我国农业与农村经济的发展以及农民生活状况的改善。因此,农业税在国家税收体系中占有特殊的地位。

(二)农业税的历史沿革

1.我国最早的农业税形式——田赋。

田赋是在土地私有制确立以后,历代剥削阶级统治的国家向农村居民征收的主要赋税之一。田赋按亩征收,是一种土地税。它把土地分为田、地、山、荡四类,按照各类土地的等级分别规定每亩税额。土地一般分为三等九则。我国的田赋,历经秦汉的“田租”,晋隋的“户调”,唐代的“租、庸、调”和“两税”,宋代的“二税”等阶段,到了明朝便建立了一套相当完备的税收制度,以至于清代也沿用了明朝的制度。北洋军阀政府以及国民党政府又先后沿用了清朝的土地税收制度,除了适应币制需要实行过所谓“废两改元”外,其余部分没有什么改变。在中国封建社会以及半封建、半殖民地时期,各地对田赋所规定的税额,轻重悬殊,所评定的土地等级也极不平衡。但是,不规定起征点,也不管纳税人占有田地的多少,对大地主和贫苦农民适用同样的税收政策,却是那个时期全国各地的特点,这就使田赋具有明显的累退税性质,从而遭到广大贫苦农民的憎恨。但是,就田赋的形式而言,我国现行的农业税形式无疑是在扬弃旧田赋的基础上形成的。

2.我国现行的农业税收制度。

新民主主义革命时期,革命根据地政府在废除一切剥削压榨劳动人民的旧税制的基础上逐步建立了我国新型的农业税收制度,历经我国不同的历史时期,不断发展和完善,形成我国现行的农业税制度。其沿革大致分三个阶段。

第一阶段,新民主主义革命时期(1928-1949年)。我国现行的农业税制始建于1928年的井冈山革命根据地,当时称为土地税。从1928年到1949年的21年间,包括土地革命战争时期、抗日战争时期以及解放战争时期在内的各个革命根据地和解放区基本上都开征了农业税,并相应地建立了农业税收制度。到1949年底,除了西藏、西康全境和广西、云南的部分地区尚处于战争状态未开征农业税外,大陆上的其余各省(市)都征收了农业税,并由人民政府颁布了征税的具体办法。这个时期,由于处于战争环境之下,农业税收制度是由各个根据地政府自行制定的,形式多种多样。当时的农业税具有财产税和收益税两重性质,两套制度同时并存。有的根据地只征收益税,不征财产税,有的根据地既征收益税又征财产税,有的则是两者兼并合计征收,有的则分别计征。当时的情况,决定了农业税制度变动的极度频繁,几乎每年都对农业税制度进行修订,但恶劣的环境和极差的工作条件,使农业税没有正规的征收制度,只能实行适应当时情况的一些临时的简单的筹粮筹款办法。

第二阶段,国民经济恢复时期(1950-1958年)。中华人民共和国成立后,直到1951年,在全国范围内实行两套农业税征收制度。一套是比例税制,由老解放区继续沿用解放战争时期各自制定的征收制度(即原来在许多根据地与农业税并存的田赋制度,在1950年被彻底取消);另一套是全额累进税制,是按照1950年9月中央人民政府政务院颁布的《新解放区农业税暂行条例》的规定,在新解放区实行。这是由中央人民政府为新解放区制定的统一的征收制度。为了削弱地主经济,限制富农经济,这个条例对农业税规定了差度较大的全额累进税制。1952年,全国基本上完成了土地改革,新解放区的阶级关系也发生了根本性变化,土地占有也不象土改前那样相差悬殊。为了适应变化了的客观形势,中央人民政府政务院在《关于1951年农业税征收工作的指示》和《关于1952年农业税征收工作指示》中,对《新解放区农业税暂行条例》作了一些重要修改,主要是要改差度较大的全额累进税制为差度较小的全额累进税制,但由于新解放区的土地改革与革命根据地有所不同,土地改革后的阶级情况和土地占有情况也有所不同,使得新解放区的农业税仍然有限制富农经济的任务,全国仍然难以有统一的农业税收制度。1954年前,全国共有33种税率,其中新解放区12种,老解放区21种。

1956年,全国实现农业合作化后,新老解放区的个体经营的小农经济已全被改造为统一经营的集体经济。为适应这一新的经济发展的需要,1958年6月国家颁布了《中华人民共和国农业税条例》(以下简称《条例》)。废除了累进税制,从此,全国的农业税制度趋于统一。这个《条例》,分为总则、农业收入的计算、税率、优待和减免、征收、附则,共六章32条。它是全国第一个统一的农业税法规。在全国范围内(除台湾外)统一实行分地区的比例税制,从此,我国的农业税走上了全国统一的轨道。1958年以后,国家虽然根据不同时期的农业经济情况,对《条例》的某些规定作了修改和补充,但《条例》的整体基本没变,至今仍在执行。

第三阶段,社会主义建设时期(1959年至今)。这一时期,我国在遭受了严重的自然灾害后,为了有利于农民休养生息,克服自然灾害造成的后果,迅速恢复和发展农业生产,国家一方面采取调减农业税征收额,一方面坚持执行“增产不增税”的政策,贯彻“藏粮于民”的方针,促进农村集体经济发展,巩固工农联盟。1971年8月21日,中共中央发出了《关于继续实行粮食征购任务一定五年的通知》,财政部(71)财税字第614号函明确规定:中央对各省、市、自治区分配的农业税收任务,从1971年起继续稳定五年不变。1976年5月6日,经国务院领导同意,财政部印发了《关于“五五”期间农业税负担问题的报告》,报告中指出:“五五”期间,继续稳定农业税负担,各省、市、自治区可按“四五”期间中央分配的任务数执行。1979年11月9日,财政部在(79)财政字第304号《关于加强农业财务工作的意见》中提出:“为了支持社队发展集体经济,1985年以前,农业税的征收额应继续稳定不变,增产不增税”。

1978年12月召开的党的十一届三中全会,是建国以来我党历史上具有深远意义的伟大转折,为了贯彻三中全会关于加快发展农业的决定,国务院(1978)250号文件同意并批转了财政部《关于减轻农业税收负担问题的报告》,确定从1979年起,凡是每人平均口粮和收入在起征点以下的生产队,均免征农业税。1980年又实行了免税一定三年的办法(起征点办法连续执行了四年,1983年停止,恢复征税)。党的十一届三中全会后,我国农业生产出现了迅速发展的大好形势,为了平衡农村各种作物的税收负担,1983年11月12日国务院颁发了《关于对农林特产收入征收农业税的若干规定》。明确“凡从事农林特产品生产,取得农林特产收入的单位和个人,都应当按照《中华人民共和国农业税条例》及本规定缴纳农业税。”为了适应农产品收购制度的改革,支持农村商品经济的发展,促进农业内部结构的调整,1985年5月17日,国务院国发(1985)71号文件,批转了财政部《关于农业税改为按粮食“倒三七”比例价折征代金问题的指示》,从1985年起,农业税一般不再征收粮食,改为折征代金。如少数地区农业税仍需要征收粮食,经省、自治区,直辖市人民政府批准,可暂不实行折征代金办法。农业税由征粮为主改为折征代金,这是我国农业税征收工作的一项重要改革。

1994年1月30日,为了适应向社会主义市场经济过渡的需要,为了合理调节农林牧渔各业生产收入,公平税负,促进农业生产全面发展,国务院颁发了《国务院关于对农业特产收入征收农业税的规定》,同时废止了1983年11月12日国务院发布的《国务院关于对农林特产收入征收农业税的若干规定》和国务院关于对农林牧水产品征税的有关规定,进一步明确规定了对农业特产收入征收农业税的征税范围、负担水平和征收管理办法等各方面的内容。

二、农业税的特点和作用

(一)农业税的特点

农业税同国家各项税收一样,具有强制性、无偿性、固定性等共性。农业税同其他工商各税相比,又具有自己独有的特点。

1.以农业收入为征税对象。

我国历史上,农业税的征税对象各个时期各有不同的选择,有对农产品征税,有对土地征税等。我国现行的农业税是以农业收入为征税对象的。这里的农业收入既不是商品销售收入,也不是纯收入,而是自给性生产和商品生产的结合,一部分产品由生产者直接消费,不进入流通领域。另一部分进入流通领域,属于商品生产的性质。还因为从事农业生产的劳动报酬不固定,所以无法明确纯收入的固定标准,因此,农业税的征收与以纯收益为课税依据的税种不同,它是以农业收入为征税对象的。

2.以常年产量为计税依据。

我国农业税是以常年产量为计税依据的。所谓常年产量就是“计税产量”,它既不是实际产量,也不是计划产量,是按土地自然条件和当地的一般经营情况经过评定的正常年景下的农作物单位面积全年的收获量,。土地自然条件,一般是指土质、水利、地势(高洼、平坦)、气候(温度、雨量)、风向、阳光等条件。一般经营情况,是指当地一般农业生产对土地所在的劳力、畜力、施用的肥料和机械设备能力,以及耕作技术和复种指数等。常年产量是按当地一般的生产水平评定的(一般比正常年景的实际产量低一些),专门用来计算征收粮食、薯类和经济作物等收入的应纳农业税额。《中华人民共和国农业税条例》规定,常年产量一经评定后,在一定时期内(五年或多年)固定不变。既不因纳税人勤劳耕作和经营管理水平提高、单位面积产量增加而调高常年产量标准,也不因怠于耕作、放松管理造成单位面积产量下降而调减常年产量。因此,设常年产量为农业税的计税依据具有调动农民生产积极性,利于农民精耕细作,采用新技术,新措施,提高土地单位面积产量,同时也起到了鼓励先进、鞭策后进的作用。

3.实行两种方式征收。

我国现行农业税采用两种方式征收,一种是征收实物,就是征收粮食。这是由我国的历史习惯形成的征收方式,便于农民交纳,曾是我国农业税征收制度的特征之一。这种方式目前只有少部分地区实行。另一种方式是折征代金,是1985年开始实行的一种农业税征收方法,目前较广泛地运用于我国农业税征收地区,比较适应我国农村商品经济发展的需要。

4.实行由国家统一控制下的地区差别比例税率。

地区差别比例税率是一种对不同地区,根据其经济差别情况,规定高低不同比例税率的征税制度。这种税率是国家对农业税的纳税人规定的法定纳税的比例。”我国农业税实行由国家统一控制下的地区差别比例税率,有利于中央在全国范围内统一控制农业税(包括附加)征收总额占农业总收入的比例,平衡地区间的税收负担,发挥偏僻落后地区发展农业生产的积极性。

5.地方政府具有相对较多的管理自主权。

我国地域辽阔,由于受地理等自然条件的限制,各地农业生产经营情况差别很大,相当复杂,为了公平税负,做到农业税的征收与各地农业生产经营情况相适应,国家通过《中华人民共和国农业税条例》的规定,使地方政府拥有较大的管理权限。如各省、自治区、直辖市可根据国务院规定的平均税率,结合所辖地区的经济情况,分别规定所属自治州的平均税率和所属县、市的税率;省、自治区、直辖市人民政府为了办理地方性公益事业的需要,经本级人民代表大会通过,可以随同农业税征收地方附加。

(二)农业税的作用

我国是农业大国,农业是经济发展、社会安定、国家自立的基础。在我国大力发展农业经济的过程中,农业税起到了一定的作用。

1.积累了一定数量的资金,有力地支持了农业经济发展。

1950年到1990年的41年间,农业税收入共达1325亿元,占同一时期国家财政总收入的3.7%。在革命战争时期和建国初期,农业税曾是我国财政收入的主要来源。1950年到1952年,农业税收入占同期国家财政收入的18.5%。随着工商企业向国家上缴的税利逐年增加,国家农业税又实行一定时期稳定负担政策,所以,农业税在国家财政收入中的比重逐年下降,但仍然是国家积累资金、增加财政收入的来源之一,而且显示了一定的作用。1980年至1991年国家征收农业税497.2亿元,这对于缓解财政困难,平衡财政预算,特别是增加县级财政的自给能力,发挥了积极作用。农业税还有力地支持了农村改革和整个经济体制改革。比如,在农村实行以家庭经营为主的联产承包责任制初期,农业经营主体发生了变化,农业税及时在税收政策上作了调整,将纳税单位由生产队改为承包户,这样既适应了整个农村经济发展的需要,又在一定程度上提高了农业税的征收数量,从而促进了农业家庭联产承包责任制的全面推行。

2.掌握一定数量的粮食,保证军需民用,稳定市场物价,对经济发展起到了重要的保证作用。

我国农业税一贯以征收粮食为主。建国初期国家主要是通过农业税来征收粮食,对保证供给、支持建设起到了重要作用。国民经济恢复时期,国家三年累计征收农业税折合细粮988亿斤,这对当时保证军需民食,救济灾荒,平抑物价,起了很大的作用。实行粮食统购统销政策后,农业税征收的粮食,仍然是国家掌握粮食的重要手段。“一五”时期(1953-1957年)农业税征收的粮食占国家征购粮总数的40.4%。1958年到1984年的27年间,农业税征收的粮食仍占国家征购粮总数的23.5%。“七五”期间,国家继续采用合同定购与征粮两种形式来掌握粮食。这对国家的经济发展起到了保证作用。

3.发挥农业税收的杠杆作用,调节收入,保护粮食生产。

我国农业税针对各地自然条件的不同,土地多少及肥沃程度不同,农业劳动生产率的不同等,相应制定了不同的计税规定,这对各地区各种不同的经济成份的收入起到了一定的调节作用。农业税收在保护我国粮食生产方面,杠杆作用尤为突出。如十一届三中全会以后,随着农村产业结构的调整,农业特产得到了很大发展,由于农业特产与粮食生产的比较利益差距较大,一度出现粮食作物种植面积下降的局面。为了稳定并保护粮食生产,国家一方面采取提高粮食收购价格,稳定农业税负担,征收耕地占用税等措施,来保护粮食生产者的利益:另一方面通过扩大农林特产农业税的征收范围,提高税率,来调节粮食和农业特产的收入水平。通过这个措施的实行,使得农业特产种植面积迅速扩大而粮食播种面积连年减少的局面逐步得到控制。加上其它有关农业政策措施的配合,1990年全国果园种植面积比上年下降3.6%,而同期粮食作物播种面积比上年增加1.5%。

4.补充了农业发展基金,增强了农业发展后劲。

1988年国务院《关于建立农业发展基金增加农业资金投入的通知》规定,为了确保农业资金有稳定的资金来源,从1989年逐步建立农业发展基金,由各级财政纳入预算,列收列支,专款专用。农业发展基金的建立,使得农业生产走上了良性循环的路子,农业综合开发项目大幅度增加。截止1991年,农业综合开发项目已经扩展到29个省、自治区、直辖市和11个计划单列市,涉及300多个县市和300多个国营农牧场。而且全面改善了开发项目区农业生产的基本条件,增强了农业发展后劲,提高了农业抗御自然灾害的能力,为粮食大幅度增产和农业稳定发展打下了坚实的基础。

5.农业税在支持贫困地区发展生产,尽快改变落后面貌方面起到了一定的作用。

1979年至1982年国家实行农业税起征点办法,中央财政共核减各省、自治区、直辖市农业税征收任务164亿斤细粮,折合金额25.2亿元,占全国农业税征收任务的18.5%。各地执行结果,实际减免农业税(包括附加)185亿斤细粮,折金额29.3亿元。当时约有四分之一以上的生产队和农业人口享受了农业税减免照顾。尤其是经济条件差的老革命根据地、少数民族地区、边远地区,得到的减免照顾更多一些。这些享受农业税减免照顾的地方,有的将减免税款用于增加农民收入,有的用于发展。1985年至1990年,国家在农业税方面对贫困地区进行减免,给予重大的优惠政策全国24个省区的贫困人口享受五年的减免税照顾,减免税额达16.3亿元,占农业税征收任务的6.6%。这对于支持贫困地区发展生产,使贫困地区在较长时间内得以休养生息,提高自给能力,缩小与发达地区的差距,尽快改变落后面貌起到了积极作用。

三、制定农业税的政策原则

农业税是国家组织财政收入的一种手段,本质上体现着国家与广大农民之间的分配关系。因此,国家在组织财政收入的过程中,如何运用农业税收的作用,采取什么样的政策措施,都涉及到农业生产能否得到稳定发展,人民生活能否得到改善,国家政权能否得到进一步巩固等重大问题。根据我国的实际情况,农业不仅是国民经济的基础,需要进一步稳定扎实,而且依靠发展农业获得收入依然是广大农民重要的收入渠道。制定什么样的政策措施,重要的依据是国情加实际需要。因此,制定并执行合乎我国国情的农业税政策,对实现我国国民经济的持续、快速、协调发展,使农民生活在较短的时期内达到小康水平,甚至对实现农村社会的安定以及国家政权的巩固,都有十分重要的意义。党和国家历来重视这个问题,建国以来,我国的农业税政策在不同的历史阶段虽有不同的侧重,但基本的政策原则却是我国目前甚至今后制定农业税政策时都将继续遵循的原则。

(一)轻税的政策原则

在合理确定农业税负担方面充分体现了这一政策原则。国家从纳税人的实际负担能力出发,将农业税的实际负担水平控制在较低的范围内。通常采取两种做法:一种是高限控制,即规定最高负担率。就是规定农业税的征收额,最高不得超过农业实际收入(或产量)的百分之多少。这个限度是在合理的基础上确定的,农民一般都能接受。最高负担率的设计既可以根据农民的整体水平来确定,也可以根据各经济成份的负担差异和在农业生产方面的轻重分别确定。具体的最高负担率,不同历史时期则有不同的标准。这种做法,我国自土地革命初期以来的各个时期都曾实行过。另一种叫起征点控制办法。就是在征税时照顾纳税人生产与生活上的最低(或基本)需要,对不能维持简单再生产和最基本生活需要的农民,一概免税(1979年至1982年国家实行农业税起征点,就是这个办法。)。这种做法,是我们党和国家在制定农业税政策时的一贯思想原则。

我国农业税的纳税人主要是广大农民。国家实行改革开放政策以来,农业生产迅速发展,农村经济日益繁荣,农民的收入水平也在不断提高。但是从全国总的情况看,农民的生活仍不够富裕,离小康生活水平仍有不小差距,农民的实际负担能力也有客观限度,农业自我积累,自求发展的能力也比较弱。因此,在兼顾国家与农业税纳税人利益的前提下,坚持对农业税实行轻税政策,有利于巩固农业这一国民经济的基础地位和稳定提高农民的收入水平,从而加速农村实现小康的进程。由于农村居民约占全国总人口的80%,因此,农村实现小康对全国达到小康水平具有关键的意义。我们党和国家一贯重视农业税的轻税政策,对一切不利于贯彻执行这一政策的行为坚决予以制止。如采取一些必要的措施严格控制农业税以外的其他负担,因为农业税以外的其他负担,象各种摊派、各种名目的乱收费、乱罚款、乱集资等,不仅损害党群关系、工农关系,败坏社会风气,而且不利于农业税轻税政策及党和国家的农村经济政策的积极作用的充分发挥。因此,党和国家不仅对农业税以外的各种农村社会负担如收费、集资、罚款项目等进行过多次清理整顿,而且对举办农村公共事业问题作出了明确规定:县和县以上政府和部门举办各项公共事业,均应纳入计划,经同级人民代表大会审查通过后实施,一律不准以任何形式自行向农民摊派;乡和村兴办教育、修建公路、实施计划生育、优待烈军属、供养五保户等事业的费用,原则上应当以税收形式或其他法定的收费办法来解决,属于群众联合举办的农田水利等生产建设项目,也要坚持自愿、量力的原则,谁受益谁负担。从新中国不同的历史时期对农业税制定的政策、法规中也可以看出轻税政策原则的具体内容。

(二)稳定负担、鼓励农业增产的政策原则

这一政策是指全国的农业税征收任务一经确定,便具有相对的稳定性,在一定时期内维持不变,增产不增税。这一政策使农民看到了实际利益,调动了他们努力增产的积极性。稳定负担的政策从50年代初实施,基本得到了贯彻执行。实行改革开放政策后,我国农业取得了大幅度增长,农民收入也明显增加,但是,农业依靠自身实现扩大再生产的能力仍然有限,城乡居民收入与生活水平的差距依然不小。因此,有必要对农业税继续实行稳定负担,增产不增税的政策。通过实行这一政策,使农民在稳定的时期内,休养生息,有更多的资金投入农业扩大再生产,并通过农业生产来增加自身的收入,预期、合理地安排生产和生活,从而加速农业生产的发展,并带动轻工业的发展和农村市场的扩大,同时也为财政收入的增长创造有利条件。

“稳定负担”并不是指农业税负担永恒不变。对“增产不增税”也不能作绝对、片面的理解。农业税负担的稳定,是在一定时期内就全国范围而言的。由于农业生产受自然地理条件、计税耕地增减,农作物种类的变化等因素的影响,往往会导致纳税人之间出现税负不平衡问题。因此,在一个省、一个县、一个乡农业税负担总额不变的情况下,有可能也有必要对局部地区和部分纳税人的负担进行适当调整。

(三)公平合理负担的政策原则

这一政策是指国家根据不同地区与从事不同种类农作物生产的纳税人,确定与其农业生产的收益水平相适应的农业税负担额的政策。即收入多的多负担,收入少的少负担,收入特少或无收入的免负担。实行这一政策,目的在于正确处理各个纳税人之间的分配关系,贯彻公平税负的原则。在农业合作化完成之前,由于农业领域存在多种经济成份,彼此之间的经济状况与实行负担能力存在较大差别,我们党和国家在制定农业税合理负担政策时,不仅考虑了不同地区与从事不同种类农作物生产的收益水平差异,而且根据党和国家在当时的政治经济政策,采取了剥削者税重、劳动农民税轻的做法。全国实现农业合作化后,剥削阶级被彻底消灭,集体经济占居支配性地位,农业税的纳税人主要是集体生产单位。在这种条件下,实行农业税合理负担政策,主要采取了对富裕地区适当多征一些,对贫困地区少征一些;对自然条件、地理位置优越地区适当多征一些,对自然条件、地理位置较差地区少征一些;对收益水平相对较高的农作物适当多征、对收益水平相对偏低的农作物少征一些的做法。并多次作出了省(市、自治区)在税收总额不变的原则下,对本地区内负担畸轻畸重的,应当作必要的调整的规定。农村推行家庭联产承包责任制以后,逐步形成了多种农业经济成份、多种农业经营形式并存的局面。在发展社会主义市场经济条件下,我国仍将坚持允许多种经济成份并存、鼓励它们平等竞争的政策。因此,实行农业税合理负担政策,将主要依据不同地区自然经济条件与不同项目农业生产相对收益水平的差异,确定相应的农业税负担水平,并在出现税负畸轻畸重的条件下,进行及时调整。

四、农业税的纳税人,课税对象及征收范围

(一)农业税的纳税人

《中华人民共和国农业税条例》(以下简称《条例》)规定,凡从事农业生产、有农业收入的单位和个人,都是农业税的纳税人。按照这一规定的精神,结合现阶段农业呈现多种经济成份、多种经营形式并存格局的实际情况,农业税的纳税人具体包括:

1.集体农业企业和兼营农业生产、有农业收入的其他集体企业。

如乡、村农业合作生产组织,乡镇举办的种植业企业等。应说明的是,农村推行家庭联产承包责任制后,农业合作生产组织出现了集体统一经营与家庭分散经营两个层次,农户日趋向相对独立的农业商品生产者方向发展。但是,家庭产承包制只是合作经济内部的责任制形式,因此,农业税征收仍应以合作组织为纳税单位,同时又必须按公平合理的原则,通过承包合同,把农业生产合作组织应交的税额全部落实到承包经营户(组)。征收入库时,征收机关可以直接对承包经营户(组)结算,也可以由乡、村合作组织统一结算。

2.农村专业性的经济联合组织和农户之间组成的小型经济联合体。

它们是从个人(农户)承包经营公有生产资料,扩展到在自有财产的基础上,自愿组合的不同于乡、村合作组织的另一种合作经营形式。这种组合形式多种多样,经营商品生产的范围也各不相同。凡是从事农业生产、有农业收入的经济联合体,不论兼营或专营,都是农业税的纳税人。

3.有农业收入的其他公民。

除农民外,还有一些渔民、盐民、牧民、小商贩以及工人、教员和职员等一些其他人员也兼营农业生产,得到农业收入,也是农业税的纳税人。但是,这些公民利用宅旁隙地零星种植农作物的收入,不征农业税。

4.国有农业企业。

包括农垦系统所属农牧场和农工商联合企业,司法部门所属劳改农场,侨务系统所属华侨场以及专区、县(市)所属的农场。

5.有农业收入的企业、机关、部队、学校、团体和寺庙。

其中,“有农业收入的企业”是指有农业收入的国有工商企业以及股份制、中外合资经营、外商独资的工商企业;“有农业收入的机关”是指有农业收入的国家行政机关和事业机关;“有农业收入的团体”是指有农业收入的各种群众性的社会组织;“有农业收入的寺庙”是指有农业收入的清真寺、喇嘛庙、僧寺和尼庵、道观以及天主教、基督教的教会。

(二)农业税的课税对象及征税范围

农业税是一种收益税,它的课税对象是纳税义务人的农业收入。《条例》规定,征收农业税的农业收入有:

1.粮食作物收入。

粮食生产是农业生产的主体,粮食作物收入也是农业税的主要课税对象。可以说绝大多数农业税纳税义务人都有粮食作物收入。粮食作物,各地不同。就全国来说,主要有稻谷、小麦、玉米、高粱、粟谷、豆类,还有品类繁多的杂粮。粮食作物只就其所产粮食的收入计税,其秸秆等副产品收入不计税。

2.薯类作物收入。

薯类作物,主要有红薯和铃薯。薯类既可作食品,又可作饲料或工业原料,是农业收入的重要组成部分。

3.经济作物收入。

这是指在耕地上种植的除粮食和薯类作物外的其他作物的收入。主要的有棉花、麻类、烟叶、油料(芝麻、花生、油菜籽、大豆等)、糖料(甘蔗和甜菜)等,此外,还有一些人工培植的药材(白芍、丹皮、黄莲、党参、桂皮、贝母等等)、染料作物(蓝靛、薯莨等)等。在经济作物集中产区,经济作物是农民的主要收入,因而也是农业税的主要课税对象。

4.园艺作物收入。

园艺作物,主要是一些需要有特殊技艺、使用劳力和投资较多的作物,这些作物,生产规模不一定很大,但收入较丰。主要的有水果、茶、桑、蔬菜、瓜类、苗木、花卉等。

5.经国务院规定或批准征收农业税的其他收入。

目前已经征税的这类收入主要是:

(1)林木收入:包括竹、木、天然橡胶、养柞蚕的柞树皮、木本油料、生漆、核桃、花椒以及其他林产品的收入;

(2)水产收入:包括水生植物(如菱、藕、莲子、荸荠、茨菇、芦苇、席草、铺草等)、淡水养殖、海水养殖、滩涂养殖(如海洲埕地养殖蛏、蚬、蛎、蛤)等产品的收入。

五、农业税的计税依据、税率及地方附加

(一)农业税的计税依据

农业收入既是农业税的征税对象,又是农业税的计税依据。作为农业税计税依据的农业收入在农业税的计算征收过程中,可分为以下两种。

1.按常年产量计算的农业收入。

以常年产量作为计算农业收入的标准是我国农业税的重要特点之一,也是农业税行之有效的征收方法。

常量产量是根据土地的自然条件和当地的一般经营情况而评定的正常年景下的农作物产品的收获量。它是农业税的计税产量,不是实际产量。正因如此,《条例》对评定常年产量作了以下规定:第一,对于因积极采取增产措施和采用先进经验而使产量提高特别显着的,评定产量不宜过高。第二,评定常年产量时,对纳税人兴修农田水利工程、水土保持工程而提高单位面积产量的土地,受益未满三年的,应参照受益前的正常年景的产量评定常年产量。第三,常年产量评定以后,在五年以内,因勤劳耕作、改善经营而提高单位面积产量的,常年产量不予提高,因怠于耕作而降低单位面积产量的,常年产量不予降低。以上规定,不仅可以避免年年评定产量的麻烦,从而简化征税手续,而且能产生奖励先进、鞭策后进的作用,鼓励农民积极增产。此外,根据有关规定,对于河床淤地、流沙地湖滨淤地等收入不固定的土地,评定常年产量有一定困难,对于这些土地的收入,各省级政府可结合当地具体情况,自行规定出合理的计算标准。

1949-1952年,在全国结合征粮和土改发证进行了大规模的查田定产运动,基本上查清了农业税的计税田亩并评定了常年产量。1953年,执行稳定负担政策后,农业税的常年产量5年没有重新评定。1958年,改革税制,执行新的税法,也调整了常年产量。由于实现了农业合作化,耕地已经联片,所以也就不再按地块定产了,而是以农业生产合作社为单位,调整产量的。调整后又稳定了5年。由于农业生产遭受严重挫折,大幅度减产,实产量普遍低于常年产量,1961年再次调整常年产量,把常年产量降到当时实际产量的水平上。之后,则多年未动。随着农业生产的恢复和发展,常年产量低于实际产量很多。1989年,全国常年产量仅相当于当年实际产量的32.9%。

以常年产量计算的农业收入,其内容包括:(一)种植粮食作物的收入,按粮食作物的常年产量确定;(二)种植薯类作物的收入,按同等土地种植粮食作物的常年产量计算确定;(三)种植棉花、麻类、烟叶、油料和糖料等经济作物的收入,参照种植粮食作物的常年产量计算确定。因为种植经济作物的单位和单位面积收入一般高于种植粮食作物的单位面积收入,为了使种植粮食作物和经济作物之间税负大体平衡,应根据各地种植经济作物获利的大小,适当提高常年产量的标准。

2.按产品收入计算的农业收入。

按产品收入计算的农业收入,是农林牧产品的计税依据,对列举应税的农林牧产品,按产品的收入计算确定农业收入。这里所说的“产品收入”,可以是商品产品的销售收入,也可以是生产产品的收入,由各地分别品种具体确定,这样不仅有利于平衡农林牧产品收入和粮田收入的税收负担,同时也方便群众缴纳。

(二)农业税的税率

是国家规定的计算纳税人应缴农业税额占计税收入的法定比例。

我国现行农业税税率实行地区差别比例税率,即根据不同地区的不同经济情况分别规定不同的税率。它既没有免征额的扣除,没有起征点,也不是规定纳税人都按同一比例征税。在实际运用中,农业税税率分为两类,一类是平均税率,一类是纳税人的适用税率。

1.平均税率。

是指一定地区范围内全部农业税应纳税额的总和与全部课税收入的百分比,由于地区范围情况不同,农业税的平均税率也存在全国平均税率,省平均税率,县平均税率。按照《条例》规定,全国的平均税率为常年产量的15.5%,而地方的平均税率则由各级政府逐级规定:各省、自治区、直辖市的平均税率,由国务院根据全国平均税率,结合各地区的不同经济情况,分别加以规定;各省、自治区、直辖市人民政府根据国务院规定的平均税率,结合所属各地区的经济情况,分别规定所属自治州的平均税率,自治州所属县的税率,由自治州人民政府根据上级政府规定的平均税率,结合所属各地区的经济情况,分别加入规定。如果县所属各地区的经济情况特殊,不宜按一个税率征税,县人民政府可以根据上级规定的税率,分别规定所属各乡、村的税率,报请上级政府批准后执行。县级以上人民政府对所属地区规定的税率,最高不得超过常年产量的25%,以村为单位,农业税的实际负担率(即农业税征收总额占农业产量的比例)不得超过13%。

西藏自治区征收农业税的办法由西藏自治区人民政府自行规定。

表3-9-1 部分省、市、自治区农业税平均税率表

2.纳税人适用税率。

是指每个纳税人的农业收入中应纳税额所占的法定比例。各个纳税人的适用税率,是由县级人民政府根据上级政府规定的平均税率,结合纳税人的具体经济情况加以核定的。《条例》规定,县级以上人民政府对所属地区规定的税率,最高不得超过常年产量的25%。(这是税法规定的最高税率,税法没有规定最低税率。)在符合《条例》规定的情况下,纳税人适用税率可以有以下四种核定方法。

(1)农村集体经济单位,即乡、村农业合作生产组织,执行所在县(市)人民政府对其核定的适用税率;

(2)国有农场和适用税率由地方规定。主要有三种情形:一是按常年产量计税的固定税率;二是适用所在县(市)的平均税率;三是按农场实际产量另订税率计征。

(3)对有农业收入的企业、部队、机关、学校、寺庙,一般按所在县(市)平均税率计征、也有单独规定税率计征的。

(4)对自营专业户和个体经营者应当交纳的农业税,除了与所在地区的乡、村农业合作生产组织按同一税率计征以外,还要根据不同的经济情况,另行加征税额的一成到五成。对缺乏劳动力、生活困难的自营专业户和个体经营者,则不予加征。

(三)农业税地方附加

在征收农业税(正税)的时候,还允许地方根据实际需要,在一定的比例内,附征一些税额,由地方使用,这就是农业税地方附加,有的地方叫“地方自筹”。这样,通常所征的农业税中就包括两个部分,即正税和附加。正税是按照税法规定的税率计征的税额,是属于国家财政预算收入的国家税收。而地方附加则是按照正税的一定比例附征的,由地方掌握,用于地方一些不属于国家财政支出范围的必要开支。

农业税附加,早在革命根据地时期就有了,它是为加强乡村财政管理,既保证乡村必要的财政需要,又不过多增加农民负担而设的。新中国继承了这一制度。《中华人民共和国农业税条例》第14条规定:省、自治区、直辖市人民政府为了办理地方性公益事业的需要,经本级人民代表大会通过,可以随同农业税征收地方附加。地方附加一般不得超过纳税人应纳税额的15%;在种植经济作物、园艺作物比较集中而获利又超过种植粮食作物较多的地区,地方附加的比例可以高于15%,但最高不得超过30%。后来由于农村经济情况的变化,地方附加比例曾作过多次调整。目前全国的统一规定为:地方附加比例最高不得超过正税的15%。各地实际执行的地方附加比例,大体上有三种情况:(1)全省、自治区、直辖市统一按15%的比例征收附加;(2)根据各县情况,分别规定不同的附加比例,但最高不超过15%;(3)统一按12%的比例征收地方附加。农业税地方附加又分为两个部分:一为省(自治区、直辖市)附加;一为县和乡自筹。各级附加的比例都分别作了规定。省(自治区、直辖市)附加在全省(自治区、直辖市)范围内统一安排使用;县乡自筹则在县乡范围内用于当地农村公益事业或生产建设。农业税附加主要用于农村公益事业建设,包括农村修桥补路、民办教育、乡村广播等。近几年来,有些地方把农业税附加的一部分用于兴修农田水利或投资兴办乡镇企业等生产建设事业。

六、农业税的优待与减免

为了鼓励纳税人发展农业生产,帮助农民抗灾救灾,克服自然、经济、社会等原因给农民造成的生产与生活困难,农业税在制定政策时作了一些优待与减免规定。这也是农业税政策的一项重要内容。农业税的优待与减免,是国家对农业税纳税人给予定期或临时的减免税照顾。这种法定的照顾,有些是《条例》统一规定的,有些是省、自治区、直辖市人民政府根据《条例》精神因地制宜规定的。

(一)农业税的优待

对农业税实行优待,目的是为了鼓励发展农业生产。我国是拥有12亿人口的农业大国,从均耕地面积少,所以发展农业生产的主要途径是提高单位面积产量。同时尽可能地开发利用宜农土地资源。因此,为了从这两个方面促进农业生产,农业税制度做了以下具体规定:

1.纳税人依法开垦荒地或用其他方法(如拦洪淤地、修造梯田、围海造田等等)扩大耕地面积所得到的收入,从有收入的那一年起,免征农业税1~3年;移民开垦荒地所得到的农业收入,从有收入的那一年起,免征农业税3~5年。

2.纳税人在山地上新垦植或者新垦复的桑园、茶园、果园和其他经济林木,从有收入的那一年起,免征农业税3~7年。

3.农业科学研究机关和农业学校进行农业试验研究所得到的农业收入,免征农业税。

4.农业部门所属事业性的良种示范繁殖场,繁殖良种所得到的收入,免征农业税。良种繁殖面积占全场面积70%以上的,其全部农业收入都免征农业税。

5.在宅旁隙地上零星种植农作物所得到的收入免征农业税。

6.农村合作经济组织成员,在不超过国家规定比例的自留地上所得到的农业收入,免征农业税。

7.种植棉花、麻类、烟叶、油料、糖料等经济作物的收入,仍参照种植粮食作物的常年产量计算。

8.在评定常年产量的时候,对于纳税人兴修农田水利工程、水土保持工程而提高单位面积产量的土地,受益未满3年的,仍参照受益前正常年景的产量评定常年产量。

9.纳税人因积极采取增产措施和采用先进经验而使产量提高特别显着的,评定常年产量也不过高;常年产量评定后,在5年以内,因勤劳耕作、改善经营而提高单位面积产量的,常年产量不予提高。

(二)农业税的减免

除了上述为鼓励发展农业生产而给予的减免税优待照顾外,对农业因自然灾害减产歉收、贫困地区、以及一般地区纳税有实际困难的纳税人,作了减免税规定。

1.灾歉减免。

农业生产受自然条件的影响很大。我国农业生产抗拒自然灾害的能力虽然不断得到提高和加强,但仍然常因自然灾害造成不小的损失,并给受灾农民的生产和生活造成很大的困难。党和国家政府除了在别的方面给灾区援助以外,在农业税收政策上也给予了较大的减免。规定纳税人的农作物因遭受水、旱、风、雹或者其他自然灾害而歉收的,根据歉收程度,给予减征或免征农业税照顾。灾歉减免的原则是:“轻灾少减,重灾多减,特重全免。”由于我国幅员辽阔,各地自然经济条件差异很大,受灾的程度也不可能一致,国家难以作出对全国都比较合理的统一的减免税具体规定。因此,各省、自治区、直辖市人民政府对具体的减征或免正办法在坚持原则的前提下,根据具体情况,合理制定。具体减征、免征办法,概括起来有以下几种。

(1)以纳税单位的常年产量或正常年景的实际产量同受灾后的实际产量对比,求出歉收的成数,然后按照规定的减免成数计算应减、免的税额。

(2)把灾歉减免同社会减免结合在一起,以乡、村为基本纳税单位,根据农业税减免、政策规定:歉收二成以下的(包括二成)不减征;歉收二成以上至四成的,歉收几成减几成;歉收四成以上到五成的,减征50-60%;歉收五成到六成的,减征60-70%;歉收六成以上的(含六成)全部免征,

(3)同受灾单位民主协商后,确定应减的具体数字,本着谁受灾谁减免的原则确定减免。

2.贫困地区减免。

新中国成立以来,特别是党的改革开放政策实行以来,我国农村经济取得了很大发展。但是,由于自然的、经济的、历史等多种原因的影响,我国各地农村经济发展很不平衡,某些地区农民的收入水平很低,尤其是老、少、边、山、穷困地区生产力发展缓慢,经济、文化落后,温饱问题尚未得到根本解决。为了使这部分农民尽快脱贫致富,我国采取了一系列特殊的扶贫政策措施,其中,减轻贫困地区农民的农业税负担就是重要的一项。这也是我国进行社会主义建设的一项重要内容,具有重大的经济意义和深远的历史意义。

贫困地区的农业税减免范围,具体分三类:一是农民的生产与生活还有困难的革命老根据地;二是生产落后、生活困难的少数民族地区;三是交通不便、生产落后和农民生活困难的贫困山区。1985年起,国家对贫困地区的农业税减免,实行重点照顾的办法。一是集中力量着重解决连片贫困地区农民的纳税困难,二是原则上照顾对象仅限于温饱问题尚未解决,即食不饱腹、衣不御寒的那部分人。国家规定对贫困地区少数特别贫困的农户从1985年起,可以免征3年至5年农业税;对困难较轻,生产和生活水平暂时下降的农户,则根据当年的实际情况,适当给予减征或免征的照顾。

贫困地区的农业税减免要注意做好两个方面的工作:一是在农业税实行由承包户负责缴纳的,农业税减免也要核定落实到承包户;二是严格按照国家确定的贫困乡范围核实情况,该免税免税,该减税减税,防止减免税失控。

3.一般地区的社会减免。

指除了集中连片的贫困地区以外,其他地区的纳税人,由于某种原因造成纳税确有困难者,所给予的减税免税照顾。一般地区社会减免的对象大体包括:

(1)对于在乡的革命烈士家属,革命残废军人以及其他因缺乏劳动能力或者其他原因而纳税有困难的,经人民政府批准,可以给予减征或者免征农业税。

(2)对于因缺乏劳动力或者其他原因,纳税确有困难的纳税人,根据当年的生产活动情况确定是否减免,具体减免办法,由省、自治区、直辖市人民政府制定。

此外,由于全国各地农村自然、经济、社会等情况十分复杂,差别很大,无论是鼓励发展农业生产的减免税优待,还是扶持生产与生活困难的纳税人的减免税照顾,都会有一些照顾不到的情况,同时也有一些局部性和临时性的问题。因此,国家规定,除了《中华人民共和国农业税条例》已有规定的,其他需要给予优待和减免的,由国务院或者省级人民政府根据因地制宜、因时制宜的原则,灵活地加以解决。

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