国际税收协定的历史和作用

出处：按学科分类—经济 企业管理出版社《地税业务手册》第698页（2613字）

一、国际税收协定的产生和发展

世界上最早的税收协定是比利时与法国于1843年签订的。该协定主要是解决两国间在税务问题上的相互合作和交换情报等问题。

国际税收协定的发展大致可以分为三个阶段。

第一阶段：19世纪末到第一次世界大战期间。

19世纪末，随着国际投资和国际贸易的发展，资本输出已经成为国际交往的一个重要特点。资本的国际化虽然也带来了纳税人收入的国际化，但是这个时期资本输出的主要对象是那些不具备独立和主权的殖民地和半殖民地国家，他们根本不可能与资本输出国分享税收收入。另外，所得税制度当时只是在个别国家刚刚开始建立，国际重复征税问题并不突出，资本输出国之间在国际税收分配方面的矛盾并不深刻和激烈。所以在这个时期所形成的国家之间税收协定，无论是就其内容还是就其形式来说，都处于开始阶段。当时个别国家所签订的协定，其主要目的是为了国家之间的税务合作，并非是为了防止国际双重征税。1872年瑞士联邦理事会以色德州的名义与英国签订了一个关于两国课征遗产税协定，这个协定是关于遗产税方面的最早的协定。第一个关于所得税的协定，是1899年奥地利与普鲁士签订的双边税收协定。当时的税收协定主要限于欧洲国家，也未形成固定的模式，从内容上看也比较简单。

第二阶段：第一次世界大战后至第二次世界大战期间。

在这个时期，世界上主要资本主义国家纷纷建立或完善其所得税制，所得税收入在其国家财政收入中的比重已大大增加。随着资本输出规模的扩大，国家之间在税收利润上的分配矛盾，国际双重征税和纳税人的逃税、避税现象也较以前普遍。以英国为首的资本输出国家为了保证其在世界各地的利益，开始重视国际税收分配问题，并积极参加国际税收协定的研究和谈判工作。在20世纪30到40年代，美国先后和法国、瑞典、加拿大以及英国等国家签订了双重税收协定或议定书。同时，中欧国家也签订了一系列双重税收协定，如1921年捷克与德国签订的税收协定、1922年奥地利和捷克签订的协定等。当时签订的协定所采用的税收管辖权以居民管辖权为主。

与此同时，国际组织也开始着手研究国际税收领域中的重要的和疑难问题，制定对各国具有指导意义的协定范本。1928年，国际税务联盟的税务委员会发表了几个协定范本和国际税法问题的报告，这些协定范本从理论上赋予来源国充分的税收管辖权。1935年，国际联盟税务专家小组又制定了另一个协定范本，这个协定范本最后没有被通过，尽管如此，该范本对税收管辖权冲突协调已接近于现代国际税收实践中所采用的模式。为了适应国际投资领域出现的新问题和各国缔结税收协定的需要，国际联盟税收委员会决定对1922年的税收协定范本进行修正。1946年委员会公布了两个税收协定范本，这两个范本都是关于避税对所得或财产的双重征税问题。一个是在墨西哥会议上确定的，又称为“墨西哥范本”，该本采取了对资本输主国有利的税收原则，对非居民的所得几乎完全由来源国征税；对来源于工业、商业和农业的所得或其他盈利性所得仅在实际经营地征税，而不在纳税者的居住国或国籍国纳税。另一个是1946年5月在伦敦会议上确定的，又称为“伦敦草案”，该草案并未接受“墨西哥范本”对股息等项所得的源泉国课税原则，但也同意对利息按照一定百分比由来源国征收预提税；对特许权使用费则要求在扣除成本和费用的基础上实行有限制的源泉国课税。从根本上看，两个协定范本是基本一致的。

第三阶段：第二次世界大战以后。

第二次世界大战以后，国际政治经济形势发生了深刻变化。从发达国家看，随着各国解除对战争时期的经济管制和战后国际贸易自由化的发展，资本输出的流向发生了根本改变，由原来主要向经济落后的发展中国家改变为向发达资本主义国家。从发展中国家的情况看，一大批殖民地和半殖民地国家纷纷独立，这些新兴国家一方面要维护自己国家的权益，另一方面又要加快本国经济的发展，在财税政策上采取税收优惠政策，以吸引外资，从而，使国际税收问题日益增加。国际税收协定的数量也越来越多。

国际税收协定经历了一个从单项到综合、从双边到多边、从随机到模式化的发展过程。到20世纪80年代，还有130个国家签订了400多个税收协定。我国自1983年首次与日本签订关于避免双重征税协定以来，到1993年底，已与30多个国家签订了税收协定。

国际税收协定产生和发展的原因主要有二，一是资本输出的扩大；二是所得税制的普遍化。第二次世界大战后，所得税已成为世界各国普遍实行的税种。由于所得税或财产税是以所得额或财产净值为征税对象，以所得者为纳税义务人，而为取得所得或财产所发生的支出或费用可能发生在境外；其最终的实现地或所在地可能并不是真正的来源地，对其计算征税必须涉及到本国境外；再加上每个国家行使税收管辖权所依徇的原则、实施范围以及具体征税规定等做法的不同，当营业或所得涉及不同的国家时，由于没有做出双方都能接受的协调安排，往往造成彼此重叠征税，其结果不仅加重了纳税人的负担，而且对国际间的经济贸易和资金、人才的流动不利。为此，签订税收协定成为必须。

二、国际税收协定的作用

国际税收协定的作用主要表现在以下方面：

1．体现国家之间相互尊重、平等互利的关系；

2．对本国居民和公民以履行跨国纳税义务提供安全保障；

3．约束缔约国对协调相互之间的税收关系承担义务；

4．促进国际经济技术交流与合作。