固定资产会计

出处：按学科分类—经济 企业管理出版社《涉外会计实用手册》第896页（7550字）

(一)引言

1．《国际会计准则5——财务报表应提供的资料》，要求在资产负债表中提供一定的资料，其中包括固定资产的资料。在许多企业内，这些资产归并成各种类别，如土地及房屋建筑物、机器设备、固定装置及零星设备，以及机动车辆等等。本公告研究除去2－5段规定以外的固定资产的会计处理。

2．本公告不研究在一套完整的反映价格变动影响的制度下，固定资产会计处理的特殊情况(见《国际会计准则15——反映价格变动影响的资料》)。

3．本公告不研究下列项目的会计处理：

(a)森林及类似的能再生的天然资源；

(b)矿产、石油、天然气和类似的无法再生的天然资源的勘探开采和获得矿产权的支出；

(c)开发不动产的支出。

用于发展和维持上列(a)、(b)或(c)项范围内活动的个别固定资产的支出，如能与那些活动分开的，也应按本公告进行会计处理。

4．本公告不包括固定资产的折旧金额如何分摊于将来期间的问题，因为这个问题已在《国际会计准则4——折旧会计》中作出论述。

5．本公告不研究政府补助金的处理，并只简单地提到租赁权列入固定资产的分类，借款费用转作资本支出和在企业合并过程中取得的资产等问题。这些课题需要考虎的范围比本公告所能考虑的要更广泛。

定义

6．本公告中使用的下列词汇，有特定的含义：

固定资产，指符合下列各项规定的有形资产：

(a)企业所有的用于生产或供应产品和劳务的有形资产，包括为了出租给他人，或为了管理上使用的，还可包括为了维修这些资产而持有的其他项目；

(b)为了连续使用而购置或建造的；

(c)不打算在正常营业过程中出售的。

对符合上述(a)(b)和(c)标准资产的租用权，在某些情况下也可以作为固定资产处理。

公正价值，指一项资产在正常交易中，能使熟悉情况的买卖双方自愿进行效换的金额。

可收回金额，指一项资产的帐面净值，通过将来的使用能够收回的那部分金额，包括此项资产在清理时能够收回的可变现净值。

(二)说明

7．固定资产常常构成一个企业全部资产的较大部分，因此在反映财务状况时极为重要。此外，确定一项支出是一项资本性支出还是收益性支出，对企业编报经营成果，也有权大影响。

固定资产的鉴别

8．本公告6段的定义，给一个项目是否应用为固定资产确定了一些标准。在应用这些标准时，要根据企业的具体情况或具体类型作出判断。例如：对于一些不重要的个别项目，诸如模子、工具、冲模等，可以归并成一个总数，然后以总金额来应用这些标准，这种做法也许是适宜的。另一方面，一个企业可以因为一项支出的金额微不足道，决定把这项原来应列为固定资产的支出，作为费用处理。

9．主要备件和备用设备一般作为资本支出，其他备件和维护设备通常作为存货处理，在耗用时抵减收益。但是如果某些备件和维护设备仅适用于个别固定资产，而且预计它们的使用是不规则的，则把它们的总成本有规则地分摊于主要项目使用年限内的各个会计期间，也许是适当的。

10．在某些情况下，如果一项固定资产可分成若干组成部分，并可分别估计它们的使用年限，那么把支出总额分配各组成部分，对固定资产的会计处理可能有所改进。例如：如果飞机引擎的使用年限要比整个飞机的使用年限短，那么还是不把飞机和引擎作为一个整体，而把引擎作为一个单独项目比较恰当。

成本的组成

11．一项固定资产的成本，包括它的购入价格、进口税和不能退还的采购税，以及为使这项资产达到预期使用的工作状态所需支付的任何可以直接归属的成本。购入价格的计算中应扣除一切交易折扣和回拥。可以直接归属的成本的具体例子是：

(a)场地整理费；

(b)首次运输和装卸费；

(c)安装成本，诸如工厂设备的专用基础；

(d)专业人员服务费(建筑师、工程师等)。

直到工程完工时为止所发生的，可归属于一个施工项目的财务费用，有时也包括在有关资产的帐面价值中。

12．当一项在使用状态中的固定资产的价款延期支付，超过正常信用期限时，适当的做法是按相当于现金支付的价格作为资本支出，并将此数与实际付款总数的差额作为延期付款期间的利息支出处理。

13．管理费用和其他的一般间接费用，除与资产的取得和达到运行状态有具体联系的外，都不是固定资产成本的构成部分。

14．起动费和生产前的有关费用，只要不是为了使资产达到运行状态所必须支付的费用，就不能作为固定资产成本的一部分。

自行建造的固定资产

15．自行建造的固定资产的帐面总值，应按本公告11－14段所述的同样原则计算。帐面总值中应包括直接与具体资产有关的建造成本和属于一般建造活动可分摊给此项资产的成本。在计算此种成本时应剔除一切内部利润。⁽¹⁾。

16．在自行建造固定资产的过程中，凡没有效果的成本，不论是由于临时窝工，工业纠纷还是其他原因，一般都不宜作为资本支出，企业通常应该考虑拿自建成本去和购买同样资产所需支付的成本相比较，如果企业在正常的营业过程中，建造供出售的类似的资产，那么就应与生产供出售的资产的成本相比较。

非货币支付时的作价

17．当一项固定资产是用另一项资产交换取得时，通常可参照换出资产的公正价值来确定其成本。如果换入资产的公正价值更为明确，考虑用这一价值来确定换入资产的成本，可能是适当的。交换资产，特别是当交换类似的资产时，有时也用另一种会计处理办法，即将换出资产的帐面净值作为换入资产的净值记帐。在每种情况下，对以收付现金或其他代价来结清的差额，都要作出相应的调整。

18．当一项固定资产是用企业的股票或其他有价证券交换取得时，一般可按固定资产的公正价值或所给有价证券的公正价值二者中较为明确者记帐。

改良支出和修理支出

19．固定资产入帐后发生的支出，是属于应该增加帐面价值的改良支出，还是属于应该在收益中开支的修理支出，往往很难确定。只有能使现有资产超过原来确定的性能标准去增加将来效益的支出，才可并入资产的帐面总值。这些将来效益的例子，包括：

(a)资产的估计使用年限延长；

(b)生产能力增大；

(c)产品质量确有改进或原定经营成本降低。

帐面价值的收回

20．计提折旧的固定资产的帐面总值，通常是在该资产的使用年限中有系统地加以收回的。如果一项或几项资产的用途遭到了永久性的损害，例如由于毁损或技术上陈旧，其可以收回的金额可能会低于帐面净值。在这种情况下，帐面净值应削减至可以收回金额，其差额则立即在收益中开支。

代替历史成本的重估价值

21．有时财务报表不是在历史成本的基础上编报，而是将一部分或全部固定资产以代替历史成本的重估价值编报，折旧也相应地重算。这类财务报表应区别于那些以全面反映价格变动影响为基础编制的财务报表(见《国际会计准则15——反映价格变动影响的资料》)。

22．重定固定资产价值的公认方法，是由合格的专业估价员进行估价，有时也使用其他方法，如按指数或参照现行价格进行调整。

23．在财务报表中反映固定资产的重估价值有二种方法。一种方法是把帐面总值和累计折旧额都按重估数改列，使得算出的净值等于重估净值。另一种方法是冲销累计折旧额，把重估净值作为新的帐面总值。对所采用的方法应加以注明。在任何情况下，作为新的帐面总值。对所采用的方法应加以注明。在任何情况下，都不能由于重估价的提高而把重估价日的累计折旧转作收益。

24．在同一财务报表中确定各个项目的帐面价值，有时使用不同的估价基础。这些项目有的属于相同的固定资产类别，有的属于不同的固定资产类别。在这种情况下，就必须分别注明属于每种估价基础的帐面总值。

25．在资产中挑选部分项目进行重估价，会使财务报表所报告的金额失去代表性。所以，当某一类资产的重估价并不包括其全部项目时，应按照一定的法律去挑选项目进行重估价。例如，一个企业可轮流重估其全部资产，或者可以在一个营业部门或单位内重估一种类别的全部资产。

26．某一类资产的重估价，不应当使该类资产的帐面净额大于其将能收回的总额。

27．固定资产重估价所引起的帐面净值的增加，通常是以重估价盈余科目直接贷记股东权益，一般不能用于盈余分配。固定资产重估价所引起的帐面净值的减少应在收益中开支，除非这项减值直接与过去重估价时的增值有关，而该项目增值过去已作为重估价盈余入帐，则这种减值，应以过去入帐的增值额为限，冲抵过去的增值。同样，有时要入帐的增值，是过去已在收益中开支的减值的恢复，在这种情况下，应以过去已记帐的减值数为限，把后来的增值贷记收益。

28．如果由于以其他金额替代历史成本而影响所得税，应按《国际会计准则12——所得税会计》的规定处理。

退废和清理

29．一项固定资产在清理时，或者当企业已不能再从它的使用和清理中得到利益时，应从财务报表中销去。

30．有些固定资产，如已停止使用并等待清理，就应以其帐面净值和可变现净值二者中较低者列帐，并应在财务报表中单独反映。任何预计损失，应立即在收益内加以确认。

31．在历史成本财务报表中，处理时所发生的损益，一般应在收益表内加以确认。

32．固定资产中曾经重估价的项目，清理时所得的净收入与帐面净值的差额，一般应借记或贷记收益，一项资产退废或处理后，重估价盈余科目中留有与此项资产有关的帐面金额，转入留存收益科目。

应说明事项

33．固定资产会计处理中应注明的某些具体事项，在《国际会计准则4——折旧会计》和《国际会计准则5——财务报表应提供的资料》中已有规定。

34．有时需要在财务报表中进行一步注明的事项有：

(a)固定资产在一个会计期间的期初和期末金额的变动情况，以反映固定资产的增添、清理、因合并营业而获得和其他变动情况；

(b)在建造或购置过程中的固定资产的已付款金额；

(c)暂时闲置的固定资产的帐面金额。

(三)固定资产会计

国际会计准则16，包括本公告35－51段，应与本公告1－34段和国际会计准则公告的前言联系起来阅读。

35．按照本公告6段定义予以确定的项目，在财务报表中应包括在固定资产内。

36．固定资产的帐面总值，应为按照本准则规定计算的历史成本或重估价值。按历史成本列帐的资产，其会计处理方法在本公告37－43段中阐明；按重估价值列帐的资产，其会计处理方法在本公告44－49段中阐明。

按历史成本列帐的资产

37．固定资产的成本应包括买价，以及为使资产达到预期使用的工作状态所需支付的各种可以直接归属的成本。

38．自行建造的固定资产的成本，应包括与该项具体资产直接有关的成本和那些属于总的建造活动支出但可分配给该项具体资产的成本。没有效果的成本，不应作为这种成本的一部分。

39．当一项固定资产是完全或部分地用另一项资产交换取得时，换入的资产的成本，应以公正价值或以换出资产的帐面净额入帐，对以收付现金或其他代价来结清的差额，则应作出相应的调整。为此目的，公正价值可参照换出资产或换入确定。用企业的股票或其他有价证券交换取得的固定资产，应按它的公正价值或所给证券的公正价值二者中较为明确的价值来记帐。

40．固定资产入帐后发生的支出，只有能使现有资产超过原来规定的性能标准，增加将来效益的支出，才可增加资产的帐面金额。

41．如果一项或几项固定资产由于遭受永久性的损害，使其可收回的金额低于帐面净值，则应将帐面净值削减至可收回金额，其差额则应立即在收益中开支。任何停止使用等待清理的固定资产，应作同样处理，并应在财务报表中单独反映。

42．固定资产在清理时，或在企业已不能从它的使用和清理中得到利益时，应从财务报表中销去。

43．按成本入帐的固定资产，在退废或清理时所发生的损益，应在收益表内确认。

按重估价值列帐的资产

44．在财务报表中对固定资产进行重估价时，应将该类资产全部重估或者按照一定规律挑选部分项目进行重估，并应注明挑选的依据。

45．在财务报表中重估一类资产的价值时，不应使这类资产的帐面额大于这类资产可能收回的总额。

46．固定资产由于重估而提高价值，重估价日该类资产的任何累计折旧，都不应转作收益。

47．固定资产的重估价所引起的帐面净值的增加，应以重估价盈余科目直接贷记股东权益。但如此项增值与过去重估价时已在收益中开支的减值有关，而且不大于该项减值，就可以将此项增值贷记收益。固定资产的重估价所引起的帐面净值的减少，应直接从收益中开支。但如此项减值与过去重估价时的增值有关，而该项增值过去已贷记重估价盈余科目，后来亦未冲销或加以利用，则应把这项减值以不超过过去入帐的增值额直接借记该科目。

48．以重估价值列入财务报表的固定资产也适用本公告40、41、和42段的规定。

49．曾经重估价的固定资产在清理时，其清理净收入与帐面净值之差额，应借记或贷记收益。

应说明事项

50．除《国际会计准则4——折旧会计》和《国际会计准则5——财务报表应提供的资料》中规定应说明的事项外，还应增加说明下列事项：

(a)确定固定资产帐面总额的计价基础。在采用一种以上的计价基础时，应列示每种资产类别中按各种基础计算的帐面总额；

(b)如果固定资产已按重估价列帐，则应注明计算这种金额所采用的方法，包括关于重估价时间间隔的政策。关于所用各指数的性质，各次估价的年份，以及有无企业以外的估价人员参加等也应加以说明。

生效日期

51．本国际会计准则，对报告期从1983年1月1日以后日期开始的财务报表生效。