增值税如何核算?

出处：按学科分类—经济 企业管理出版社《会计手册》第218页（8517字）

1．增值税的纳税义务人

增值税是以商品生产、流通以及工业性加工、修理、修配各个环节的增值额为征税对象的一种流转税。在我国境内销售货物或者提供加工、修理、修配劳务以及进口货物的单位和个人为增值税纳税义务人。

按照我国现行制度规定，纳税义务人分为一般纳税人和小规模纳税人两种。小规模纳税人是指年销售额在规定的数额以下、会计核算不健全的纳税义务人，其应交增值税采用简化的核算方法。下面介绍增值税的核算方法。

2．应交增值税的核算

企业应在“应交增值税”明细账内，设置“进项税额”、“已交税金”、“转出未交增值税”、“减免税款”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“出口抵减内销产品应纳税额”、“转出多交增值税”等专栏，并按规定进行核算。小规模纳税人只需设置“应交增值税”明细科目，不需要在“应交增值税”明细科目中设置上述专栏。

(1)国内采购的物资，按专用发票上注明的增值税，借记“应交税金”科目(应交增值税——进项税额)，按专用发票上记载的应当计入采购成本的金额，借记“物资采购”、“生产成本”、“管理费用”等科目，按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。购入物资发生的退货，作相反会计分录。

(2)接受投资转入的物资，按专用发票上注明的增值税，借记“应交税金”科目(应交增值税——进项税额)，按确定的价值，借记“原材料”等科目，按其在注册资本中所占有的份额，贷记“实收资本”或“股本”科目，按其差额，贷记“资本公积”科目。

(3)接受应税劳务，按专用发票上注明的增值税，借记“应交税金”科目(应交增值税——进项税额)，按专用发票上记载的应当计入加工、修理修配等物资成本的金额，借记“生产成本”、“委托加工物资”、“管理费用”等科目，按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。

(4)进口物资，按海关提供的完税凭证上注明的增值税，借记“应交税金”科目(应交增值税——进项税额)，按进口物资应计入采购成本的金额，借记“物资采购”、“库存商品”等科目，按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。

(5)购进免税农业产品，按购入农业产品的买价和规定的税率计算的进项税额，借记“应交税金”科目(应交增值税——进项税额)，按买价减去按规定计算的进项税额后的差额，借记“物资采购”、“库存商品”等科目，按应付或实际支付的价款贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。

(6)小规模纳税人和购入物资及接受劳务直接用于非应税项目，或直接用于免税项目以及直接用于集体福利和个人消费的，其专用发票上注明的增值税，计入购入物资及接受劳务的成本，不通过“应交税金”科目(应交增值税——进项税额)核算。

(7)销售物资或提供应税劳务(包括将自产、委托加工或购买的货物分配给股东)，按实现的营业收入和按规定收取的增值税额，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”、“应付股利”等科目，按专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税金’科目(应交增值税——销项税额)，按实现的营业收入，贷记“主营业务收入”等科目。发生的销售退回，作相反会计分录。

(8)有出口物资的企业，其出口退税按以下规定处理：

①实行“免、抵、退”办法有进出口经营权的生产性企业，按规定计算的当期出口物资不予免征、抵扣和退税的税额，计入出口物资成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“应交税金”科目(应交增值税——进项税额转出)。按规定计算的当期应予抵扣的税额，借记“应交税金”科目(应交增值税——出口抵减内销产品应纳税额)，贷记“应交税金”科目(应交增值税——出口退税)。因应抵扣的税额大于应纳税额而未全部抵扣，按规定应予退回的税款，借记“应收补贴款”科目，贷记“应交税金”科目(应交增值税——出口退税)；收到退回的税款，借记“银行存款”科目，贷记“应收补贴款”科目。

②未实行“免、抵、退”办法的企业，物资出口销售时，按当期出口物资应收的款项，借记“应收账款”等科目，按规定计算的应收出口退税，借记“应收补贴款”科目，按规定计算的不予退回的税金，借记“主营业务成本”科目，按当期出口物资实现的营业收入，贷记“主营业务收入”科目，按规定计算的增值税，贷记“应交税金”科目(应交增值税——销项税额)。收到退回的税款，借记“银行存款”科目，贷记“应收补贴款”科目。

(9)企业将自产或委托加工的货物用于非应税项目、作为投资、集体福利消费、赠送他人等，应视同销售物资计算应交增值税，借记“在建工程”、“长期股权投资”、“应付福利费”、“营业外支出”等科目，贷记“应交税金”科目(应交增值税——销项税额)。

(10)随同商品出售但单独计价的包装物，按规定收取的增值税，借记“应收账款”等科目，贷记“应交税金”科目(应交增值税——销项税额)。出租、出借包装物逾期未收回而没收的押金应交的增值税，借记“其他应付款”科目，贷记“应交税金”科目(应交增值税——销项税额)。

(11)购进的物资、在产品、产成品发生非正常损失，以及购进物资改变用途等原因，其进项税额应相应转入有关科目，借记“待处理财产损溢”、“在建工程”、“应付福利费”等科目，贷记“应交税金”科目(应交增值税——进项税额转出)。属于转作待处理财产损失的部分，应与遭受非正常损失的购进货物、在产品、产成品成本一并处理。

(12)本月上交本月的应交增值税，借记“应交税金”科目(应交增值税——已交税金)，贷记“银行存款”科目。

(13)月度终了，将本月应交未交或多交的增值税额自“应交税金”科目(应交增值税——转出未交增值税、转出多交增值税)转入“应交税金”科目(未交增值税)，结转后，“应交税金”科目(应交增值税)明细科目的期末借方余额，反映企业尚未抵扣的增值税。

3．未交增值税的核算

月度终了，将本月应交未交增值税自“应交税金”科目(应交增值税)明细科目转入“应交税金”科目(未交增值税)明细科目，借记“应交税金”科目(应交增值税——转出未交增值税)，贷记“应交税金”科目(未交增值税)；将本月多交的增值税自“应交税金”科目(应交增值税——转出多交增值税)明细科目转入“应交税金”科目(未交增值税)明细科目，借记“应交税金”科目(未交增值税)，贷记“应交税金”科目(应交增值税——转出多交增值税)科目。本月上交上期应交未交的增值税，借记“应交税金”科目(未交增值税)，贷记“银行存款”科目。

4．增值税核算案例

【例8－7】 某服装厂采用商业汇票方式购入一批布，根据有关发票账单，购入材料的实际成本为150000元，增值税专用发票上注明的增值税额为25500元。材料已验收入库。该服装厂开出一张3个月期限的银行承兑的商业汇票给卖方，那么该服装厂的会计分录这时应为：

借：原材料 150000

应交税金——应交增值税 25500

贷：应付票据 175500

当该服装厂以这批原料制出成衣，批发给某商场，收到一张两个月期的商业汇票，是银行承兑的，价款为1000000元，另外开出的增值税专用发票上注明的增值税额为170000元。该服装厂收到商场的170000元银行存款以支付增值税，这时该服装厂应作的分录为：

借：应收票据 1000000

银行存款 170000

贷：产品销售收入 1000000

应交税金——应交增值税 170000

【例8－8】 某服装厂4月购入一批布匹，增值税专用发票上注明的原材料价款为6000000元，增值税额为1020000元。价款已经支付，材料已经到达并验收入库。该厂当期销售产品收入为12000000元(不含向购买者收取的增值税)，货款尚未收到。假如这批服装适用17%的增值税率。根据上述的经济业务，该服装厂应作如下会计分录：

(1)借：原材料 6000000

应交税金——应交增值税(进项税额)

1020000

贷：银行存款 7020000

(2)进项税额=1200×17%=204(万元)

借：应收账款 14040000

贷：产品销售收入 12000000

应交税金 2040000

【例8－9】 某公司被核定为小规模纳税企业。本期购入原材料，按照增值税专用发票上记载的原材料成本为1000000元，支付的增值税额为170000元。某公司开出商业承兑汇票，材料到达已入库。公司本期销售产品，含税价为900000元，货款尚未收到。根据上述经济业务，张会计应作如下会计分录：

(1)购进原料时，由于某公司为小规模纳税企业，进项税额不能扣减，所以企业支付的170000元增值税额计入原材料的成本。

借：原材料 1170000

贷：应付票据 1170000

(2)销售货物时，由于含税价为900000元，也就是说该公司向买方一共收了900000元，而这其中包括了6%的增值税，所以我们要把不含税的销售额计算出来，然后，再用这个不含税的销售额乘以6%，去计算应交增值税额：

不含税的价格=90÷(1+6%)=84．9057(万元)

应交增值税=84．9057×6%=5．0943(万元)

借：应收账款 900000

贷：产品销售收，入 849057

应交税金——应交增值税 50943

(3)那么本期某公司应交的增值税就为50943元。

【例8－10】 甲公司用原材料向乙公司投资，双方协议按成本作价。这批原材料的成本为200万元，但计税价值为220万元。假如该原材料的增值税率为17%。根据上述经济业务，甲公司和乙公司应分别作如下的会计处理。

(1)甲公司作为投资者的会计分录为：

对外投资转出原材料计算的销项税额=220×17%=37．4(万元)

原材料计算的销项税额，也就是说计算销项税额时要以计税价格为基数来计算。而入账按原材料成本入账：

借：股票投资 2374000

贷：原材料 2000000

应交税金——应交增值税(销项税额)

374000

(2)乙公司接到投资时，看作购进处理：

借：原材料 2000000

应交税金——应交增值税(进项税额)

374000

贷：实收资本 2374000

这是将自己的东西当做投资时，尽管会计不作为销售处理，却仍然要计算销项税额。下面我们举一个将自己的产品用于自己的在建工程的例子。

【例8－11】 某钢厂将自己生产的一批钢材用于自己建职工宿舍楼。该批钢材的成本为100万元，计税价格为100万元。假如钢材的增值税率为17%，那么这个钢厂就应该作如下的会计处理：

用于工程的钢材的销项税额：

100×17%=17(万元)

借：在建工程 1170000

贷：产成品 1000000

应交税金——应交增值税 170000

还有一个值得注意的地方就是，有的东西的进项税额不能扣除。包括：购入固定资产用于非应税项目的购入货物；用于集体福利和个人消费的购入货物；还有非正常损失的产品包括的那部分进项税额都不能从当期的销项税中扣除。

【例8－12】 某钢厂购入一台大型机床。增值税专用发票上注明的增值税为51万元，设备原价为300万元，机床已运到厂并投入使用。这批货款钢厂已支付。根据这项业务，钢厂作的会计分录如下：

借：固定资产 3510000

贷：银行存款 3510000

可见是连进项税一同计入了固定资产的成本，一并来提折旧的。

【例8－13】 甲公司从某钢厂购入一批钢材用于建厂房，增值税专用发票上注明的增值税额为20．4万元，钢材价款为120万元。钢材已入库，货款也已支付，这批钢材全用于厂房的建设。

根据这项经济业务，甲公司的会计处理如下：

(1)材料入库时：

借：原材料 1200000

应交税金——应交增值税(进项税额)

204000

贷：银行存款 1404000

(2)用于建厂房，工程领用钢材时：

借：在建工程 1404000

贷：应交税金——应交增值税(转出进项税额)

204000

原材料 1200000

到厂房建成后，验收合格，要把“在建工程”转入“固定资产”，这样，这批钢材的进项税就被计入了固定资产——厂房的成本。

【例8－14】 某服装厂购入一批布，价值100万元，进项税额为17万元，用银行存款支付货款。由于管理不善，被盗去一批布，价值10万元。当期的销售收入为300万元，款项已存入银行。那么该厂的会计处理如下：

(1)购入布时：

借：原材料 1000000

应交税金——应交增值税(进项税额)

170000

贷：银行存款 1170000

(2)当被盗时，会计处理就要把这批被盗的布匹的进项税一同转入非正常损失，即：

借：营业外支出——非常损失 117000

贷：原材料 100000

应交税金——应交增值税(进项税额转出)

17000

(3)销售产品时的销项税为：

300×17%=51(万元)

借：银行存款 3510000

贷：产品销售收入 3000000

应交税金——应交增值税 510000

(4)那么该服装厂当期应交的增值税实际上为：510000－(170000－17000)=357000(元)

可见被盗的那批布的进项税额不可以从当期的销项税额中扣除。

注意：有的进项税额是不允许扣除的。比如，购入固定资产；用于非应税项目的购入货物，如用于集体福利和个人消费的购入货物；还有非正常损失的产品的那部分进项税都不能从当期的销项税中扣除。