扩大成本的会计舞弊

出处：按学科分类—经济 企业管理出版社《现代企业理财手册上》第1410页（9229字）

众所周知工业企业生产产品的实现需要经过供、产、销三个环节。每一环节的耗费都是产品成本的一部分。会计舞弊当事人利用各种手法在这三个环节上做文章使产品成本加大，以达到少报利润、少交税金甚至贪污的目的。本节对常见的一些方法以实例加以说明。

1．加大材料采购成本

材料采购是工业企业供应环节中一项重要的工作，材料采购成本一般是由材料价款、装卸费用、运输费用、途中合理损耗、入库前的挑选整理费用等项目构成，舞弊者如要加大材料采购成本必从这几方面考虑。

(1)双方勾结增加材料款

例：某企业支票管理不严格，采购人员携带空白支票外出采购钢材10吨，每吨单价3，500元，材料价款应为3，5000元，舞弊者为少报利润与对方勾结请求将发票分联填写：将供应方的存根联、提货联、出门联及支票均按35，000元填写，将给采购单位的一联按55，000元填写，采购方入帐时就增加了20，000元的成本。

如舞弊者是以贪污为目的，就有可能双方勾结将供应单位存根联、提货联和出门联按35，000元填写。将付给采购单位的发票联和支票按55，000元填写，在材料款划入供应单位帐户后，再以其他借口套取现金分赃。

(2)装卸工作一般请临时工来做，特别是在外埠，有时需要当即支付现金而且无需开出凭证，舞弊者常用多列临时工名额的手段虚报冒领。

例：乙某为单位采购做罐头的水果，请当地农民搬运。事先约定每人支付50元劳务费，乙某请了10人只需支付500元劳务费，返回后他伪造了20人的搬运工名单报销了1，000元劳务费，从中贪污500元，同时使材料采购成本也增加了500元。

(3)采购过程中的合理损耗是正常的，但有时也会发生意外情况，即使在正常情况下这也是一个有缝可钻的环节。

例：某企业采购水果3，000公斤，合理损耗率为10%，实际损耗仅为8%即240公斤。为达到扩大成本的目的，企业任意提高损耗率，虚报损耗450公斤，从而加大了材料采购成本。

假如在运输途中遇到铁路事故等特殊情况但并未给本企业货物带来很大影响，只是增加了一点自然损耗。然而舞弊者很可能利用这个天赐良机将批货物大部或全部报损，其结果是可想而知的。

2．虚列生产工资

生产工人的工资是直接计入产品成本的，舞弊者为达到增加成本的目的，在这个环节上常采用吃空额的办法，即增加了成本又可多发现金，一举两得，当然这种手段也常被使用在管理人员的工资核算当中。

3．多提折旧费

折旧费的提取应当按照《企业会计准则》执行。有的企业为多计折旧费加大成本，将未使用固定资产，提前报废的固定资产或已提足折旧的固定资产都按在用固定资产提取折旧。

《企业会计准则》也明确了在符合有关规定的情况下，也可以采用加速折旧法，我国为吸引外资，允许中外合资企业进行快速折旧，但并非自然生效的条款。而有的中外合资企业却自行采用快速折旧，没有向税务机关申报。

例：某中外合资企业合营期限八年，投资各方当然希望在合营期满以前收回投资并有利可图。因此将固定资产按3年至5年进行折旧，没有报请税务机关批准审核。这样自然增加了成本少报盈利，影响了国家税收。

4．多摊递延资产

递延资产属于长期待摊费用，包括开办费、固定资产修理支出、租入固定资产改良出支出和其他一次性或集中支出，使企业在较长期间内受益的费用。

关于递延资产的摊销《企业会计准则》和《企业财务通则》已有明确规定：固定资产大修理支出应在大修理间隔期内分期平均摊销；租入固定资产改良支出应当在租赁期内或受益期内平均摊销；开办费应当在企业开始生产经营以后的一定年限内，一般不少于五年分期平均摊销。某些企业为少报盈利擅自背离递延资产的摊销原则。

例1．某企业租用一幢办公楼，经出租方同意承租方进行内部房间改造并装修，其发生改造装修费用500，000元，设租赁期为10年，应做会计分录：

①借：租入固定资产改良 500，000

贷：银行存款 500，000

②借：管理费用 50，000

贷：租入固定资产改良 50，000

然而企业为少报利润将摊销期改为8年会计处理如下：

借：管理费用 62，500

贷：租入固定资产改良 62，500

例2．某企业筹建期间共发生开办费45，000元均已记入“开办费”科目，按规定应在不少于五年内摊销，即每年最多可以摊销9，000元，但企业为少报利润第一年就摊销10，000元。

借：管理费用——开办费摊销 10，000

贷：开办费 10，000

5．多摊无形资产

取得无形资产后应当立即计价入帐，从开始受益之日起在有效使用期限内平均摊销。可见无形资产摊销的关键在于有效使用期限的确定。企业当然希望尽快摊销完毕，而国家为防止企业在无形资产摊销过程中出现问题规定了有效使用期限的确定原则：

(1)法律和合同或者企业申请书分别规定有法定有效期限和受益期限的，按照法定有效期限与合同或者企业申请书规定的年限孰短原则确定。

(2)法律没规定有效期限，企业合同或者企业申请书中规定有受益期限的，按照合同或者企业申请书规定的受益年限确定。

(3)法律和合同或者企业申请书均未规定法定有效期限和受益年限的，按预计受益期限确定。

(4)受益期限难以预计的，按不少于10年的期限确定。

例：某企业购入一项专利，入帐价值100，000，专利法规定的有效期限为7年，而双方签订的合同中规定有效期限为5年。则企业应按5年进行摊销。而企业为提前摊销完毕按3年摊销，做如下会计处理：

①购入专利：借：无形资产——专利权 100，000

贷：银行存款 100，000

②计算月摊销额：购入专利的全部价款÷有效期限

100，000+(3×12)=2，777．78(元)

借：管理费用——无形资产摊销 2，777．78

贷：无形资产——专利权 2，777．78

特别值得注意的是按预计受益期摊销的无形资产，其可申缩性很大，很容易出现漏洞而且不易察觉。

在购入无形资产环节上，关键是无形资产价值的确定。卖出方常会将各种到期，快到期甚至已过期的无形资产混杂在一起出售，以牟取高额利润。

例：某中外合资企业投资总额为100万美元，全额注册。中外双方以缴出资额各为50万美元，中方以厂房折价40万美元，投入现金相当于10万美元的人民币；外方以设备折价50万美元入资，同时将与设备配套使用的专利及专有技术共20项卖给合资公司，作价45万美元。合资公司成立伊始无外汇来源，只能用外方入资的50万美元支付专利费，外方实际仅汇入合资公司帐中5万美元。合资公司投入生产后发现外方所售专利中已有8项到期，6项还有1年就要到期，有2项已经过期，完全失去保密意义。事实上外方投资者仅用5万美元和一堆价值不高的“破烂”取得了合资公司50%的股份。当合资公司盈利时他仍堂而皇之地分享一半的利润。

6．混淆资本性支出与收益性支出的界限

收益性支出是指支出的效益仅涉及当期的那部分支出，并且它能够从当期已经实现的收入中得到补偿。资本性支出是指支出的效益涉及多个会计期间，这部分支出形成企业资产的价值。换句话说凡是为取得当期收入而发生的支出就属于收益性支出。凡是为取得以后几个会计期间的收入而发生的并且需要从以后各会计期间的收入中得到补偿的支出就属于资本性支出。

显然大多数舞弊者混淆两种支出的界限，是为了将资本性支出当作收益性支出列入当期损益，以扩大支出支报利润。

例：某企业为购建固定资产贷款100万元，贷款利率为年率10%，即企业每年将支付10万元利息，很明显这10万元的利息费用在工程竣工决算之前属于资本性支出，应构成固定资产价值，做下述会计处理：

借：在建工程——××工程 100，000

贷：长期借款 100，000

有意混淆两种支出界限者则常在工程后期将利息费用入当期损益：

借：财务费用 100，000

贷：长期借款 100，000

也有一些企业为体现经营业绩愿意将收益性支出划入资本性支出。

例：某承包企业当期累计发生固定资产日常维修费6，000元，属于收益性支出应做如下分录：

借：制造费用 6，000

贷：银行存款 6，000

而承包人为体现承包指标完成情况好，将维修费作递延费用处理：

借：递延资产 6，000

贷：银行存款 6，000

7．不提取融资租赁固定资产折旧费

多数企业希望多计成本少计利润，但也有一些企业根据自身需要多计利润。不论怎样他们给报表使用者提供的都是虚假的会计信息。

融资租赁固定资产的业务在我国开展时间不长，对业务的理解不透澈就会造成会计处理上的错误，当然也有人是故意的行为。融资租入的固定资产按规定应当提取折旧费，但有人主观认为在融资固定资产的产权没有转移之前租入方不应提取折旧费，也有人佯装不知故意不提，以体现其经营业绩的宏伟。

8．混淆固定资产与低值易耗品的核算

固定资产与低值易耗品的划分标准有两点：一是单价在规定限额以上，二是使用年限在一年以上，同时符合这两个条件的劳动资料，可列作固定资产，否则应列作低值易耗品。然而其规定存在着一定的灵活性，比如对限额的规定工业企业与商业企业有所不同，工业企业中行业之间有所不同，商业企业中的一般商业企业与供销企业也有所不同。还有一些劳动资料虽然不符合标准，但制度却指定它为固定资产。正是由于上述灵活性的存在，有些人认为是有机可乘任意混淆固定资产与低值易耗品两种性质不同的劳动资料。

例：某企业将购置的属于固定资产的机器设备5，000元作为低值易耗品处理，在机器设备投放车间使用时，一次摊销计入生产成本。

①借：低值易耗品 5，000

贷：银行存款 5，000

②借：制造费用 5，000

贷：低值易耗品 5，000

这样加大了当期生产成本，少报利润，当然也有的企业根据自身需要将低值易耗品按固定资产处理以减少成本，多报利润。

9．混淆费用期间

根据权责发生制的原则，凡是本期已经发生的费用不论款项是否已经支付，均应作为本期的费用入帐；凡不属于本期的费用，即使款项已在本期支付，也不应作为本期的费用处理。

舞弊者为达到多计费用少报利润的目的，常把应由以后各会计期间承担的费用计入本期损益，或者相反将本期费用计入下期，以达到少计费用多报利润的目的。

例：某企业为维修一项固定资产支出60，000元，应由本期和以后4年平均分担：

借：递延资产 60，000

贷：银行存款 60，000

借：管理费用 12，000

贷：递延资产 12，000

该企业为增加费用将应由下一个会计年度承担的维修费摊入本期费用：

借：递延资产 60，000

贷：银行存款 60，000

借：管理费用 24，000

贷：递延资产 24，000

10．专项工程支出列进生产成本

专项工程中各项支出均应构成固定资产原始价值，待固定资产交付使用后，以折旧的形式加以补偿。而决不允许计入生产成本或期间费用。而舞弊者为使成本费用尽可能大到他愿意接受的水平，不择手段将专项工程支出挤进生产成本。

例：某企业迁址建新厂，原老厂仍在继续生产。为多报成本费用企业在采购工程物资时不是做，借：在建工程——工程物资

贷：银行存款

而是直接做：借：材料采购

贷：银行存款

并且将专项工程所使用的物资均与生产用材料混存混放。当企业以为本期应当增加成本时，就将专项工程所使用的物资计入当期成本费用。

借：生产成本

制造费用

贷：原材料

11．大修工程支出列作生产成本

固定资产大修理支出应做递延资产处理，发生时：

借：递延资产——固定资产修理支出

贷：银行存款

在规定期限内每年进行摊销：

借：制造费用

管理费用

贷：递延资产

为扩大成本费用，某些企业将固定资产大修理的费用一次全部计入当期损益。

例：发生大修理支出 5，000元

借：递延资产 5，000

贷：银行存款 5，000

一次全部摊销：

借：制造费用 4，000

管理费用 1，000

贷：递延资产 5，000元

或在发生时直接计入成本费用

借：制造费用 4，000

管理费用 1，000

贷：银行存款 5，000

12．结转完工产品成本不实

按照成本核算方法对企业生产过程中实际消耗的直接材料、直接工资和制造费用进行归集分配计算出产品制造成本，将产品制造成本在完工产品和在产品之间进行分配后，结转完工产品的制造成本。为使当期成本扩大，企业在完工产品与在产品之间分配环节上做文章。也就是把将在以后期间完成的生产品提前作为完工产品，将已归集的其制造成本计入本期完工产品成本中。

例：某企业3月份生产一种产品发生成本80，000元，月末已完工500件，另有100件已完工30%，还有100件已完工60%，按约当产量法计算：

在产品约当产量=100×30%+100×60%=90件

完工产品成本=500×135．60=67，800(元)

在产品成本=90×135．60==12，204(元)

但该企业为增加当期生产成本，有意降低在产品完工率，提高成本分配率，使计入完工产品的制造成本增加。因此谎称100件在产品已完工10%；另外100件已完工40%，则：

在产品约当产量=100×10%+100×40%=60(件)

完工产品成本=500×142．86=71，430(元)

在产品成本=60×142．86=8，571(元)

其计算结果完工产品多摊制造成本30，630(元)。