政府补助会计和政府援助的说明

出处：按学科分类—经济 企业管理出版社《涉外会计实用手册》第924页（6833字）

(一)引言

1．本公告涉及政府初助应说明事项的会计处理和其他形式的政府援助的应说明事项。

2．本公告不涉及下列内容：

(a)在反映物价是变动影响的财务报表或性质的补充资料中，关于政府补助的会计处理的特殊问题；

(b)提供给企业的下列政府援助：可用于确定应税所得的利益，可在所得税负债的基础上加以确定和限制的利益(诸如所得税免征期、投资税减免、允许快速折旧和降低年得税率)；

(c)政府分占对企业的所有权。

定义

3．本公告中使用下列词汇，有特定的含义：

政府，指政府、政府机构和地方、国家或国际的类似的组织。

政府援助，指政府意在专门对符合一定标准的某个企业或一系列企业提供某种经济利益的行动。本公告中政府提供的援助，不包括通过影响企业的一般经营环境来间接提供的援助，诸如在开发区域提供基础设施，或者对竞争对手加以贸易限制。

政府补助⁽¹⁾，指政府向一个企业转移资，以换取企业在过去或未来按照某种条件进行有关经营活动的那种援助。这种援助不包括那些无法合理作价的形式，以及与企业正常交易无法分清的对政府的交易。

涉及资产的补助，指这样的政府补助，其基本条件是：有资格取得补助的企业必须购买、建造或以其他方式添置长期性资产。还可有附属条件，如限制资产的类型或位置，或者取得或占用这些资产的期间。

涉及收益的补助，指除去涉及资产的补助以外的其他政府补助。

可免归还的贷款，指出借人同意在某些规定的情况下不要求归还的贷款。

公开价值，指一项资产在市场正常交易中，能使熟悉情况的买卖双方愿意进行交换的价值。

说明

4．不论是在所给援助的性质上，还是在援助的一般附加条件上，政府援助都可以采取多种形式。援助的目的可能是鼓励企业采取某项行动。而在正常情况下，如果不提供援助，企业就不会采取这项行动。

5．企业接受政府援助对于编制财务报表可能是重要的，理由有二：第一，既然资源已经转移，就必须为此找出会计处理的恰当方法。第二，需要说明企业由于这些援助，在报告期内受益的程度。这样便于将一个企业的财务报表与本企业的前期报表和其他企业报表作比较。

政府补助的会计处理

资本法与收益法

6．政府补助的会计处理方法主要有两种：将补助直接贷记股东权益的资本法和将补助作为某一期或若干期的收益的收益法。

7．支持资本法人的论点是：

(a)政府补助是一种财务手段，应该在企业的资产负债表内处理，不应该通过收益表去抵销其所弥补的费用项目。由于预计不必归还，补助应直接贷记股东权益。

(b)在收益表中确认政府补助是不恰当的，因为它们不是赚来的，而是政府给予的、没有成本的奖励。

8．支持收益法和反对资本法的论点是：

(a)政府补助不是来自股东的收入，不应该直接贷记股东权益，而应该在适当期间的收益表予以确认。

(b)政府补助很少是无偿的，企业争取到它们是通过遵循补助的条件，并要履行面对的义务。因此，它们应该记作收益，并与预期要由补助弥补的有关成本配合记帐。

(c)象所得税和其他税金是从收益中开支一样，政府补助作为财政政策的一种延伸，在收益表中处理是合乎逻辑的。

9．通过检查上述论点，一般认为收益法是较为满意的处理方法。

收益的确认

10．收益法的根本，是在与有关成本相配合所需的时期内，按照有关规则的合理基础，在收益表中确认政府补助。政府补助收益如果以收款作为确认的基础，则不符合权责发生制的会计假定(见 《国际会计准则1——会计政策的说明》)。从而，只有在不存在把补助分配到收入期以外时期的根据时，才可采用收款为基础。

11．在多数情况下，容易弄清楚企业确认与政府补助有关的成本或费用的期间，从而可以将与费用的确认相配合的补帖额，和有关费用在相同的期间内记作收益。同样，对于应计提折旧资产的补助，一般是按这些资产计提折旧的比例在同样期间内分配至收益。

12．涉及不计提折旧资产的补助，也可能要求企业完成某项义务，因此可以与执行义务有关的成本的分摊期内，分配到收益中，例如，一项对土地的补助可能是以在规定位置上建造建筑物为条件，在建筑物使用期内将这种补助分配于收益中，可能是恰当的。

13．有时，所取得的补助是一揽子财务或财政援助的一部分，并因此而附带着不少条件。在这些情况下，对于确定赢得补助所需期间那些成本和费用，需要注意其之所以会发生的条件。有可能以按一种基础分配一部分补助，而按另一种基础分配另一部分补助为宜。

14．在某些情况下，政府补助可能是为了立即给一个企业以财务支援，而不是鼓励企业承担特定的费用开支。这种补助可能只限于个别企业，而不适用于整个行业，对于这种情况，可能宜在企业有资格接收补助的时期内，将补助记至收益。适当时可将补助作为非常项目，并通过说明资料来保证使人清楚地了解它的影响。

15．一项政府补助可能作为对企业过去会计期内的费用或损失的补偿，而成为企业的应收项目。对于这种补助。应当在其变为应收项目的时期内，在收益表内予以确认，适当时可作为非常项目，并通过说明资料保证使人清楚地了解它的影响。

16．只有在对于企业能完成补助所附的条件有合理的保证，并且即将收到补助时，才可以收益表内确认政府补助。收到一笔补助。本身在并不提供结论性的证据，证明补助所附的条件已经或将要完成。

17．收取补助的方式，并不影响对补助采用的会计处理方法。因此，不论是收入现金，还是减少对政府的负债，都是以同样方式进行会计处理。

18．对于政府提供的可免予归还的贷款，如果企业对于达到免还贷款所需的条件有合理的保证，就可做为政府补助处理。

19．一旦确认一项政府补助，任何有关的或有事项，都应按《国际会计准则10——或有事项和资产负债表日以后发生的事项》进行处理。

非货币性的政府补助

20．政府补助可能采用将非货币性资产，诸如土地和其他资源转移给企业使用的方式。在这些情况下，对非货币性资产通常要确定公正价值，并对补助和资产都按公正价值记帐。有时也采用一种变通办法，是按名义上的金额登记资产和补助。

涉及资产的补助的反映方法

21．在财务报表中反映涉及资产的补助(或补助的适当部分)，有两种方法可供选择。

22．一种方法是净补助列作递延收益，在有规则的合理基础上和资产的使用年限内予以确认。

23．另一种方法是在确定资产帐面价值时将补助额扣除。通过减少了的折旧费用，于计提折旧资产的寿命期内，在收益表中确认补助。

24．资产的购买和有关补助的收入，可能会使企业的现金流量有较大的变动。因此，为了显示在资产上的投资总额，这些变动在企业的财务状况表中通常是作为单独项目加以反映，不管在资产负债表的反映上是否从有关资产中扣除补助。

涉及收益的补助的反映方法

25．涉及收益的补助有时可以单独地，或是在“其他收益”之类的一般标题项下，作为收益表中的贷方项目。也可以采用另一个办法，即在编报有关费用时将其减去。

26．上述第一种方法的支持者认为，收益项目和费用项目对销是不恰当的。而将费用和补助分开，则便于和不受补助影响的其他费用进行比较。第二种方法的论点是，如果没有补助，企业可能不会发生这些费用，因此在反映费用时如不抵销补助，可能会引起误解。

27．对于涉及收益的补助的反映方法，上述两种都被认为是可取。为了对财务报表有恰当的了解，说明关于补助资料可能是必要的。通常，宜说明补助对任何应当单独反映的收益或费用项目的影响。

政府补助的偿还

28．由于没有履行某些条件，有时需要归还政府补助。一项政府补助成为应当归还的项目，会引起对会计估计的修改，而不是一项前期调整项目(见《国际会计准则8——非常项目、前期项目和会计政策的变更》)。

29．归还涉及收益的政府补助，首先是冲减为政府补助，设置的递延收益的未摊销余额。在未摊销递延收益冲减完毕，或者是不存在递延收益时，归还额应立即直接冲减收益。

30．归还一项涉及资产的补助，在会计记录上是根据偿还额增加资产的帐面余额，或减少递延收益的余额。在没有补助的情况下本应提取的那些累计折旧补提额，立即在收益中开支。要求归还补助的那些情况，能要求考虑对新的帐面金额可能发生的不利影响。

政府援助的其他方式

31．本公告3段对政府补助所下的定义，不包括那些无法给定价值的其他方式的政府援助，也不包括不能和与企业的正常交易加以区分的与政府的交易。

32．不能合理地给定价值的政府援助的例子，有免费的技术或市场咨询和提供担保等。对企业的一部分销售负责的政府采购政策，则是不能与企业正常交易区别的政府援助的一个例子。存在受益也许是没有问题的，但是任何企图把企业的交易活动和政府援助区分开的做法，都是武断的。

33．由于上述例子中企业受益的重要意义，可能需要说明援助的性质、范围和期限，以使财务报表不被误解。

34．无息或低息贷款是政府援助的一种形式，但其受益无法通过推算利息去计量。

35．在本公告内，政府援助不包括由于改善一般运输条件和通讯网络而提供的基础设施，也不包括提供诸如灌溉和水网等经过改造的设施，这些援助是在继续不断和不限定受益者的基础上，为整个地方提供的社会福利。

应说明的事项

36．说明下列事项是合适的：

(a)对政府补助采取的会计政策，包括财务报表的反映方法；

(b)财务报表中确认的政府补助的性质的范围，以及关于企业已直接受益的其他形式政府援助的说明；

(c)已确认的政府援助的未完成附加条件，以及其他或有事项。

(三)政府补助会计和政府援助的说明

国际会计准则20，包括本公告37－44，应与本公告1－36段国际会计准则公告的前言联系起来阅读。

会计处理

37．确认政府补助，包括确认按公正价值议价的非货币性补助，应当在对以下两方面都具有合理保证之：(a)企业将完成附加条件；(b)能够收到补助。政府补助不应该直接贷记股东权益。

38．应当在政府补助与其打算弥补的有关费用相互配合所必需的期间内，有规则地在收益表中确认政府补助。

39．在资产负债表内反映涉及资产的政府补助，包括反映按公正价值计价的非货币性补助时，既可将补助作为递延收益，也可以在确定资产帐面价值时将补助额扣除。

40．一项政府补助如成为弥补企业已发生费用或损失的应收项目，或是旨在立即给企业以财务支持，并且没有进一步的有关费用的应收项目，就应于该项补助成为应收项目的当期，在收益表中加以确认。如果合适，可作为特别项目(见《国际会计准则8——非常项目、前期项目和会计政策的变更》)。

41．一项成为应归还项目的政府补助，在会计处理上应作为会计估计的修正(见《国际会计准则8——非常项目、前期项目和会计政策的变更》)。归还涉及收益的补助，首先应从为该补助设置的尚未摊销的递延收益中出帐。偿还额超过这些递延收益的部分，或是不存在递延收益时的偿还额，偿还额超过这些递延收益的部分，或是不存在递延收益时的偿还额，应立即在收益中开支。归还涉及资产的补助，应记作资产帐面价值的增加，或是以应偿还额扣减递延收益的余额。在没有补助的情况下本应提取的那些累计折旧补提额，立即在收益中开支。

应说明事项

42．下列情况应予说明：

(a)对政府补助采取的会计政策，包括财务报表的反映方法；

(b)财务报表中确认的政府补助的性质和范围，以及对于企业已直接受益的其他形式的政府援助的说明；

(c)已确认的政府补助的未完成附加条件，以及其他或有事项。

过渡阶段的会计规定

43．企业首次采用本准则时，应同时做到：

(a)在适当之处遵守关于应说明事项的要求；

(b)采取下述两种做法之一：

(1)按照《国际会计准则8——非常项目、前期项目和会计政策的变更》的规定，为会计政策的变更调整财务报表。

(2)只对在本准则生效后才变为应收或应归还项目的补助或补助部分，使用本准则的会计规定。

生效日期

44．本国际会计准则，对报告期从1984年1月1日以后日期开始的财务报表生效。