某机耕船厂的“本利分析”

出处：按学科分类—经济 企业管理出版社《现代企业内部会计实用手册》第1083页（3618字）

如何从我国企业实际出发，吸取“管理会计”的基础理论和方法，推行目标成一和目标利润管理，并联系产量、质量和消耗，开展“本、利分析”，提高经济效益，这是目前机械行业加强企业管理和经济核算所面临的新课题之一。

一、推行目标成本和目标利润管理至关重要

某厂是以生产机耕船、磷化扳手和手推车为主的小型机械工业企业。调整时期，生产任务不足，产品多变，给成本管理与利润(亏损)测算带来不少困难，而且往往使企业领导者在经营决策上，尤其是在扩大业务与权衡盈亏之间举棋不定。例如，1979年，厂里为了“找饭吃”，从省外贸公司承接了一批8″磷化扳手合同，每把售价4．60元，而按料、工、费初步测算，每把销售成本为4．72元。批量投产，是盈是亏，难以预测。当时厂部围绕接不接这笔业务展开了激烈争论。有的同志被企业连续几年亏损“亏”怕了，再来一”亏”，大有谈“亏”色变之感。但丢吧?又舍不得。眼看厂里任务不足，部分工人和机床无事干，真是两头为难。后来，帮助厂领导班子打破这种“举棋不定”局面的是“管理会计”，通过如开各种座谈会和调查会，组织专业班子，开展对扳手变动成本和固定成本的分析，使厂领导成员经营指导思想明确了，承接板手业务的决心增强了。在此基础上，厂部以“管理会计”的理论和方法为指导，加强了目标成本和目标利润管理，并采用逆算法，即“目标成本=预测售价－税金－目标利润”，将扳手成本分解到锻压车间(毛坯)和小件车间(机加工)，与此相适应，厂部采取了如下措施：(1)按照目标管理要求，从扳手毛坯加工到装配等各道工序，分别制订了工时定额、质量标准、消耗定额将产量、质量和消耗三项基本指标落实到工序和机台，以保证目标成本和目标利润的实现。(2)建立和健全各种原始记录，在定额管理的基础上，强化数据管理。(3)设立车间中间仓库，加强对在制品的管理。(4)制订工序、在制品、零件、成品以及耗用各种原材料、辅料、动力和外购件、外协件内部价格1，220种，以满足车间核算的需要。(5)配备工位器具60多套，以保证零件传递过程中计量准确和简便。(6)在推行经济责任制中，结合对产、质、耗三项指标的严格考核，并逐月对车间损益平衡点进行测算，做到奖勤罚懒。这样，扳手生产线形成了以目标管理为中心，质量管理与经济核算紧实结合的管理体系，收到了明显的效果。1982年，生产磷化扳手14万把，比上年增长27．2%；扳手品种，由原来的1种，发展到4″～12″5种；扳手一等品率稳步上升，增强了在国际市场上与世界王牌扳手——瑞典“巴可牌”扳手的竞争能力；扳手一年可分摊全厂固定费用21．14万元，单把扳手由保本变为盈利，提高了企业的经济效益。

二、“量、本、利分析”必须先行

推行目标成本和目标利润管理，要求我们必须首先以预测“保本”为中心环节，开展对产量、成本和利润之间关系的定量分析，从而寻求扳手生产的损益平衡点。以机加工板手为例，我们是采用“边际贡献法”进行测算的。

小件车间有生产工人86人，管理人员(包括设备和夹具调试员)12人，设备55台(套)，除每月生产机耕船零件、分摊变动费用1650元，固定费用1350元外，其余为生产扳手所发生的费用，按照成本要素，我们将材料、辅料、动力、模具费用、废品损失和超定额计件工资等列为变动成本，将企业管理费和车间经费中的折旧费、大修理费、劳动保护费和管理人员工资，以及采取计时工资制的生产工人工资等列为固定成本，其金额为17131元。

计划安排这个车间机加工扳手(Q)1万把，单把内部售价(P)3．92元，目标盈利(T)0．20元，其销售收入、变动成本总额，边际贡献总额及目标盈利等数据，如下表所示：

表1

测算机加工扳手损益平衡点的产量时，因为：净收入=0

边际贡献总额=固定成本

代入后，损益平衡点的产量，即39200÷3．92=10000(把)

在测算损益平衡点产量基础上，将厂部确定单把机加工扳手目标利润(T)C．20元，代入下列公式，求得增盈的目标产量(X)：

求得了实现目标利润所必需的扳手产量后，厂部在组织生产中，把“保本产量”作为保证目标，“增盈产量”作为争取目标，狠抓了“三个平衡”，即扳手毛坯与加工的生产能力平衡，机加工扳手各种零件和工序之间长短线平衡，自制件和外协件的平衡。同时，实行了月计划、旬分析、日兑现，以保证目标产量的完成。1982年，这个车间经过工人、干部和技术人员的共同努力，共生产扳手14万把，平均每月产量11700把，达到了保证目标和争取目标的要求。其他因素不变，仅通过提高产量，降低单把机加工扳手的固定成本的途径，使企业增益2万多元。

三、联系质量和消耗进行“本、利分析”不可缺少。

在一定时期内，开展对扳手“量、本、利分析”并按照目标利润，求得目标产量及保证其实现，这从降低扳手固定成本、提高经济效益来说，是有积极意义的。然而，影响单把扳手成本和利润因素是复杂的，除产量因素外，还受质量、消耗等因素的影响。就成本表现形态来说，固定成本和变动成本都处于动态而不是静态，是变量而不是定量。正因为这样，我们在推行目标管理中，既要开展“量、本、利分析”，又要进行”质、本、利分析”和“耗、本、利分析”，应当指出：只有将这三种分析同步进行，有机结合，才能联系我国机械行业企业管理实际把“管理会计”运用自如，才能使我们在预测、计算和监控产品成本中避免片面性，才能取得较好的经济效益。

1．开展“质、本、利分析”的基本环节是突出质量指标，以计算单把扳手直接材料和直接人工的差额，来考核单把扳手变动成本上升或下降。

1982年，厂部对小件车间规定扳手机加工废次品率为12%，其中，次品率7%，废品率5%，低于或高于这个质量指标，就会影响扳手的主要原材料和直接人工的投入量。从实际执行结果来看，这个车间共生产达到出口标准的一等品扳手14万把。按此产量推算目标废次品量为19091把，其中目标次品量11136把，目标废品量7955氢。而实际发生次品10602把，废品7590把，其实际废次品率是：

其中，次品率为6．7%，低于规定指标0．3%，废品率4．8%，低于规定指标0．2%。在其他因素不变的情况下，通过加强质量管理，降低扳手废次品率，使单把机加工扳手主要材料耗用量下降0．02元，直接人工耗用量下降0．06元。换言之，单把扳手变动成本下降0．08元。

2．开展“耗、本、利分析”，基本环节是突出消耗指标，以计算单把扳手辅料耗用量的差额，来考核单把扳手变动成本的上升或下降。

工具是机加工扳手的主要辅助消耗。其中，因非标准工具用量大，购进价格相当不稳，加之，车间在组织生产中存在“两重”(重产量重质量)、“一轻”(轻消耗)的思想，使扳手工具消耗比计划指标有较大突破。按照厂部制订的扳手机加工工具消耗定额，每把工量消耗计划指标0．20元，实际全年耗用37578元，其工具消耗差额如下表所示：

表2

根据上表分析，可以看出，因工具消耗超过计划规定指标，使扳手机工单把变动成本上升0．04元。

如果将上述联质联耗进行“本、利分析”综合起来，那么8″扳手实现目标产量后，单把固定成本下降0．20元，单把变动成本下降0．04元，合计单把8″扳手增盈0．24元。